- Arrêt of January 24, 2013

24/01/2013 - 5/2013

Case law

Summary

Sommaire 1

La Cour dit pour droit :

L'article 2, § 1er, alinéa 6, de la loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique viole les articles 10, 11 et 172 de la Constitution en ce qu'il impose que le réinvestissement des avoirs visés à l'article 2, § 1er, alinéa 1er, 2°, de la même loi, au cours des trois ans à compter de la déclaration, ait lieu dans des valeurs mobilières visées à l'article 2, 1°, a) à d), de la loi du 2 août 2002 relative à la surveillance du secteur financier et aux services financiers, à l'exclusion du réinvestissement dans des biens immobiliers.


Arrêt - Integral text

La Cour constitutionnelle,

composée des présidents R. Henneuse et M. Bossuyt, et des juges L. Lavrysen, A. Alen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke, J. Spreutels, T. Merckx-Van Goey et P. Nihoul, assistée du greffier P.-Y. Dutilleux, présidée par le président R. Henneuse,

après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant :

I. Objet de la question préjudicielle et procédure

Par jugement du 11 janvier 2012 en cause de Catherine Navez contre l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour le 30 janvier 2012, le Tribunal de première instance de Bruxelles a posé la question préjudicielle suivante :

« Les articles 2, § 1er, 4, § 2 et 10, § 1er [lire : 10, alinéa 1er], de la loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique violent-ils les articles 10, 11 et 172 de la Constitution en ce qu'ils établissent une différence de traitement entre, d'une part, le déclarant qui rapatrie des capitaux ou valeurs mobilières placés à l'étranger, qui peut éviter le paiement de la contribution complémentaire de 6 % en réalisant des investissements et des réinvestissements de nature immobilière et, d'autre part, le titulaire de valeurs mobilières visées par l'article 2, 1°, a) à d), de la loi du 2 août 2002 relative à la surveillance du secteur financier et aux services financiers placées en Belgique, qui ne peut éviter le paiement de la contribution complémentaire de 6 % qu'en réalisant des réinvestissements de nature mobilière ? ».

(...)

III. En droit

(...)

B.1.1. L'article 2, § 1er, de la loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique dispose :

« Les personnes physiques définies à l'alinéa 2 qui ont bénéficié de sommes, capitaux ou valeurs mobilières qui n'ont pas, ou qui proviennent de revenus qui n'ont pas non plus été repris dans une comptabilité ou une déclaration obligatoires en Belgique en vertu de la loi ou sur lesquels l'impôt dû en Belgique n'a pas été prélevé, peuvent, à partir du 1er janvier 2004 et jusqu'au 31 décembre 2004 inclus, déclarer :

1° ces sommes, capitaux ou valeurs mobilières qui étaient placés avant le 1er juin 2003 auprès d'un établissement de crédit ou une société de bourse étrangers sur un compte ouvert à leur nom ou sur un compte dont elles démontrent qu'elles en sont le bénéficiaire effectif;

2° les valeurs mobilières visées à l'article 2, 1°, a) à d), de la loi du 2 août 2002 relative à la surveillance du secteur financier et aux services financiers, y compris les titres de sociétés non cotées, dont les personnes physiques définies à l'alinéa 2 démontrent par tous moyens de preuve admis par le droit commun, à l'exception des témoignages, de l'aveu et du serment, qu'elles possédaient avant le 1er juin 2003.

Les personnes physiques visées à l'alinéa 1er sont :

a) les habitants du Royaume qui sont assujettis à l'impôt des personnes physiques en vertu de l'article 3 du Code des impôts sur les revenus 1992;

b) les non-habitants du Royaume qui sont assujettis à l'impôt des non-résidents en vertu de l'article 227, 1°, du même Code.

Si les sommes, capitaux ou valeurs mobilières sont transférés sur un compte ouvert auprès d'un établissement de crédit ou une société de bourse ou sur un contrat d'assurance sur la vie ou un contrat de capitalisation conclu auprès d'une entreprise d'assurances visés à l'article 6, § 1er, ce transfert doit se faire simultanément à la déclaration auprès de la même institution.

Si les sommes, capitaux ou valeurs mobilières sont maintenus sur un compte ouvert auprès d'un établissement de crédit ou d'une société de bourse étrangers, la déclaration doit être introduite auprès du service compétent du Service public fédéral Finances désigné par le Ministre des Finances. Cet établissement de crédit ou cette société de bourse étrangers doit être situé dans un pays ou territoire non repris sur la liste des pays et territoires non coopératifs établie par le Groupe d'action financière.

Dans les cas visés à l'alinéa 1er, 2°, ces valeurs mobilières doivent être déposées sur un compte ouvert au nom du déclarant et, sauf en cas de transmission par succession, rester en dépôt pendant une période ininterrompue de trois ans :

1° soit auprès d'un établissement de crédit ou une société de bourse visés à l'article 6, § 1er; ce dépôt doit se faire simultanément à la déclaration auprès du même établissement;

2° soit auprès d'un établissement de crédit ou une société de bourse étrangers définis à l'alinéa 4; ce dépôt doit se faire simultanément à la déclaration qui doit être introduite auprès du service compétent du Service public fédéral Finances visé à l'alinéa 4.

II continue d'être satisfait à la période minimale de trois ans visée à l'alinéa 5 lorsque, en cas d'aliénation intervenue entre-temps, la totalité du prix de vente ou du remboursement obtenu est réinvestie dans un délai de 30 jours en valeurs mobilières visées à l'article 2, 1°, a) à d), de la loi du 2 août 2002 relative à la surveillance du secteur financier et aux services financiers.

Les valeurs mobilières qui sont négociées sur un marché réglementé sont reprises dans la déclaration pour leur valeur de marché au 1er juin 2003. Les actions qui ne sont pas négociées sur un marché réglementé sont reprises dans la déclaration pour leur valeur comptable déterminée sur la base des derniers comptes annuels clôturés préalablement au 1er juin 2003. Les autres valeurs mobilières qui ne sont pas négociées sur un marché réglementé sont reprises dans la déclaration pour leur valeur réelle au 1er juin 2003. Le Roi fixe la manière dont ces valeurs sont déterminées. ».

B.1.2. L'article 4 de la même loi dispose :

« § 1er. Les sommes, capitaux ou valeurs mobilières mentionnés dans la déclaration sont soumis à une contribution unique s'élevant à 9 pc des sommes, capitaux ou valeurs mobilières déclarés.

§ 2. Les sommes, capitaux ou valeurs mobilières, autres que des titres au porteur, mentionnés dans la déclaration sont soumis à une contribution unique s'élevant à 6 p.c. des sommes, capitaux ou valeurs mobilières déclarés, lorsque ces montants, diminués de la contribution unique, sont investis pour une période d'au moins trois ans dans les 30 jours suivant l'introduction de la déclaration. II continue d'être satisfait à cette période minimale de trois ans en cas d'aliénation ou de cessation de l'investissement effectué, à la condition que le prix net de cession ou le remboursement net obtenu soit réinvesti dans un délai de 30 jours dans des investissements visés dans le présent paragraphe et que ceux-ci soient maintenus pour la partie subsistante de la période minimale. Le Roi fixe, après délibération en Conseil des Ministres, les conditions relatives à la nature et aux modalités de l'investissement, du réinvestissement, ainsi qu'au contrôle y relatif.

En cas de transmission par succession des sommes, capitaux ou valeurs mobilières ou de l'investissement effectué visés au présent paragraphe, il doit être satisfait à l'obligation d'investissement, de période minimale d'investissement et de réinvestissement dans le chef de l'ayant droit ».

B.1.3. L'article 2, § 1er, de l'arrêté royal du 9 janvier 2004 portant exécution des articles 2, § 1er, alinéa 7, 4, § 2, 6, § 3, alinéa 2, et 10 de la loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique dispose :

« En application de l'article 4, § 2, de la loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique, les sommes, capitaux ou valeurs mobilières sont soumis à un taux de 6 pc lorsqu'ils sont affectés, après déduction de la contribution unique, à :

1° l'achat, la construction et/ou la rénovation d'immeubles bâtis sis dans un Etat membre de la Communauté européenne;

2° l'achat ou la constitution d'immobilisations corporelles, autres que des immeubles, des voitures, voitures mixtes, minibus et la configuration complète de pc et de périphériques, affectées à l'exercice d'une activité professionnelle qui produit des revenus visés à l'article 23, § 1er, 1° ou 2°, du Code des impôts sur les revenus 1992;

3° la souscription et la libération en numéraire d'actions ou parts émises par des sociétés à l'occasion de leur constitution ou de l'augmentation de leur capital autrement que par appel public à l'épargne lorsque ces actions ou parts sont au nom du déclarant ou sont déposées sur un compte au nom du déclarant;

4° l'achat, la souscription et la libération en numéraire des valeurs mobilières visées à l'article 2, 1°, a) à d), de la loi du 2 août 2002 relative à la surveillance du secteur financier et aux services financiers, y compris les titres de sociétés non cotées, lorsque ces valeurs mobilières sont au nom du déclarant ou sont déposées sur un compte au nom du déclarant;

5° des dépôts d'argent au nom du déclarant à l'exclusion des dépôts d'épargne visés à l'article 21, 5°, du Code des impôts sur les revenus 1992. Le placement des sommes sur un compte à vue est possible, par opération, pour une période maximale de trois mois;

6° le paiement d'une prime lors de la conclusion d'un contrat d'assurance sur la vie ou un contrat de capitalisation conclu auprès d'une entreprise d'assurances souscrit par le déclarant ».

B.1.4. L'article 10, alinéa 1er, de la même loi dispose :

« Lorsque le contribuable n'a pas satisfait ou ne satisfait plus aux conditions de dépôt fixées à l'article 2, § 1er, alinéa 5, ou à l'exigence d'investissement ou de réinvestissement prévue à l'article 4, § 2, une contribution complémentaire de six p.c. est due sur les sommes, capitaux ou valeurs mobilières déclarés ».

B.2. Le juge a quo interroge la Cour sur le point de savoir si le législateur a créé une différence de traitement discriminatoire en imposant, sous peine d'une contribution complémentaire de 6 p.c., qu'en cas d'aliénation, avant l'échéance du délai de trois ans, des avoirs mobiliers soumis à la déclaration libératoire unique après avoir été détenus irrégulièrement en Belgique (article 2, § 1er, alinéa 1er, 2°, de la loi en cause), l'investissement doive se faire sous une forme mobilière alors que, lorsque des avoirs mobiliers détenus irrégulièrement à l'étranger ont fait l'objet d'une déclaration libératoire unique (article 2, § 1er, alinéa 1er, 1°, de la loi en cause) et que l'investissement réalisé grâce à eux est aliéné ou cédé avant l'échéance du délai de trois ans, le législateur n'impose pas que l'investissement se fasse en valeurs mobilières, mais confie au Roi le soin de déterminer la nature et les modalités dudit investissement, ce qui Lui a permis d'y viser également des investissements de nature immobilière.

C'est dans cette interprétation que la Cour répond à la question préjudicielle.

B.3.1. La différence de traitement en cause trouve son origine dans l'adoption d'un amendement au projet de loi initial.

B.3.2. L'avant-projet de loi ne permettait l'introduction d'une déclaration libératoire unique qu'au profit d'avoirs détenus à l'étranger par un contribuable belge. La section de législation du Conseil d'Etat avait néanmoins souligné :

« En exigeant qu'il s'agisse d'avoirs ' placés avant le 1er juin 2003 auprès d'un établissement de crédit ou d'une société de bourse étrangers ', l'avant-projet exclut de son champ d'application les valeurs mobilières et autres avoirs conservés dans un coffre-fort en Belgique ou à l'étranger.

Le Conseil d'Etat n'aperçoit pas la justification de cette exclusion : en quoi par exemple le fait de conserver des valeurs héritées non déclarées dans un coffre serait-il plus répréhensible que de les déposer dans une banque étrangère ?

Les sommes et valeurs détenues dans des coffres pourraient, semble-t-il, bénéficier du même régime moyennant des mesures de contrôle appropriées (dépôt de ces sommes et valeurs sur un compte en Belgique et maintien dans ce compte jusqu'au 31 décembre 2004). A défaut de justification dans l'exposé des motifs en ce qui concerne l'exclusion des sommes et valeurs détenues dans des coffres, la loi méconnaîtrait le principe constitutionnel d'égalité, cette fois en traitant de manière différente des situations analogues » (Doc. parl., Chambre, 2003-2004, DOC 51-0353/001, p. 31).

B.3.3. Le législateur a souhaité éviter cette dernière différence de traitement en autorisant qu'une déclaration libératoire unique soit aussi introduite à propos de certains avoirs détenus en Belgique. En outre, le législateur a prévu l'imposition d'un taux réduit de 6 p.c. (en lieu et place du taux de 9 p.c. fixé à titre de principe) pour autant que les sommes visées par la déclaration libératoire unique, autres que les titres au porteur, aient été déposées ou investies pour une durée minimale de trois ans, étant entendu que le bénéfice de ce taux réduit peut demeurer acquis si, au cours de cette période de trois ans, les sommes d'argent sont réinvesties. A la différence cependant des avoirs détenus à l'étranger et ayant fait l'objet d'une déclaration libératoire unique, le législateur a estimé nécessaire de prévoir qu'un tel réinvestissement, lorsqu'il concerne les avoirs visés à l'article 2, § 1er, alinéa 1er, 2°, de la loi en cause, ne pouvait avoir lieu que dans des valeurs mobilières.

A la question d'un député qui s'interrogeait sur le sens de cette différence de traitement quant aux « règles de placement particulières [...] prévues pour cette catégorie de placements » (Doc. parl., Chambre, 2003-2004, DOC 51-0353/005, p. 160), le ministre répondit :

« Etant donné que des valeurs mobilières sont converties en d'autres valeurs mobilières, il ne peut être question de discrimination » (ibid., p. 161).

B.4. Il ressort des travaux préparatoires que la loi en cause se situe dans le cadre de la lutte contre la fraude fiscale. La déclaration libératoire unique offre « une possibilité unique de régularisation moyennant le paiement d'une amende », certains contribuables étant incités à payer malgré tout les impôts éludés (Doc. parl., Chambre, 2003-2004, DOC 51-0353/005, pp. 3-4). L'impôt éludé devrait ainsi bel et bien être payé, sous la forme d'une contribution unique de 6 ou 9 % (ibid.).

De surcroît, selon les travaux préparatoires, le législateur a visé à réinjecter des capitaux dans l'économie, ce qui aura « à terme, un impact positif sur la croissance du produit national brut et sur le développement concomitant des investissements et de l'emploi » (Doc. parl., Chambre, 2003-2004, DOC 51-0353/001, p. 4). En outre, « les montants versés au Trésor à la faveur de la déclaration libératoire unique entraîneront automatiquement une réduction de la contribution demandée aux autres citoyens en vue de l'assainissement des finances publiques » (Doc. parl., Chambre, 2003-2004, DOC 51-0353/005, p. 4).

B.5. La différence de traitement en cause doit s'apprécier au regard de la volonté du législateur de permettre, une fois la contribution unique acquittée par le déclarant, que les avoirs en cause soient réinjectés dans l'économie, comme il a été exposé en B.4.

B.6.1. Les travaux préparatoires indiquent, à propos des types d'investissement visés à l'article 4, § 2, de la loi en cause :

« [Le] ministre souhaite que le champ d'application de la mesure soit le plus large possible pour autant que les fonds déclarés puissent rester bloqués pendant une période d'au moins trois ans. Toute forme d'investissement comporte une certaine part de risque, y compris la construction d'une maison ou le dépôt d'une somme d'argent sur un compte bancaire » (Doc. parl., Chambre, 2003-2004, DOC 51-0353/005, p. 109).

De la même manière, un député jugea que « le projet de loi devrait [...] viser les investissements ayant un impact positif sur le plan économique (biens immobiliers, actions ou autres formes d'investissement dans le capital d'une entreprise, etc.) » (ibid., p. 174).

Plus encore, un amendement visant à exclure du champ d'application de l'article 4, § 2, de la loi en cause les investissements immobiliers, en raison du fait qu'il s'agirait d'un placement « sans risque », fut rejeté par le Sénat (Doc. parl., Sénat, 2003-2004, n° 3-427/3, pp. 32 et 38).

B.6.2. Il ne fait dès lors pas de doute que le législateur a eu l'intention de permettre que les avoirs détenus à l'étranger et soumis à une déclaration libératoire unique soient réinvestis, avant même l'échéance du délai de trois ans à compter de la déclaration, dans des biens immobiliers.

B.7.1. Compte tenu de ce qui précède et du choix du législateur de permettre qu'une déclaration libératoire unique concerne également certains avoirs détenus en Belgique, l'impossibilité de réinvestir ces derniers avoirs dans des biens immobiliers plutôt que dans certaines valeurs mobilières ne constitue pas une mesure pertinente pour atteindre l'objectif visé en B.4 et précisé en B.6.

En outre, comme le relève le juge a quo et contrairement à ce que soutient le Conseil des ministres, l'interdiction de réinvestir, pendant trois ans, les valeurs mobilières visées à l'article 2, § 1er, alinéa 1er, 2°, de la loi en cause, en biens immobiliers n'est pas de nature à mieux garantir la clarté du texte législatif ou l'attrait du régime de la déclaration libératoire unique.

B.7.2. S'il est vrai pour le surplus qu'en imposant le dépôt des valeurs mobilières visées à l'article 2, § 1er, alinéa 1er, 2°, de la loi en cause sur un compte ouvert au nom du déclarant pour une période ininterrompue de trois ans, le législateur a pris une mesure raisonnablement justifiée afin de combattre la fraude fiscale, ces valeurs mobilières pouvant être utilisées pour éluder l'impôt - à savoir le précompte mobilier -, il n'en demeure pas moins que l'achat d'un bien immobilier est aussi entouré de garanties destinées à lutter contre la fraude aux impôts dus à raison de ce réinvestissement (droits d'enregistrement, taxe sur la valeur ajoutée, précompte immobilier).

B.8. La différence de traitement en cause est dépourvue de justification raisonnable.

B.9. La question préjudicielle appelle une réponse affirmative.

Par ces motifs,

la Cour

dit pour droit :

L'article 2, § 1er, alinéa 6, de la loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique viole les articles 10, 11 et 172 de la Constitution en ce qu'il impose que le réinvestissement des avoirs visés à l'article 2, § 1er, alinéa 1er, 2°, de la même loi, au cours des trois ans à compter de la déclaration, ait lieu dans des valeurs mobilières visées à l'article 2, 1°, a) à d), de la loi du 2 août 2002 relative à la surveillance du secteur financier et aux services financiers, à l'exclusion du réinvestissement dans des biens immobiliers.

Ainsi prononcé en langue française et en langue néerlandaise, conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, à l'audience publique du 24 janvier 2013.

Le greffier,

P.-Y. Dutilleux

Le président,

R. Henneuse

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  • Question préjudicielle relative aux articles 2, § 1er, 4, § 2, et 10, alinéa 1er, de la loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique, posée par le Tribunal de première instance de Bruxelles. Droit fiscal

  • Impôts sur les revenus

  • Déclaration libératoire unique

  • Aliénation d'avoirs mobiliers avant l'échéance du délai de trois ans

  • 1. Avoirs mobiliers détenus irrégulièrement en Belgique

  • Réinvestissement sous forme mobilière

  • 2. Avoirs mobiliers détenus irrégulièrement à l'étranger

  • Réinvestissement sous forme mobilière ou immobilière.