- Arrêt du 3 mars 2011

03/03/2011 - F.10.0039.F

Jurisprudence

Résumé

Sommaire 1
La contrainte visée et rendue exécutoire conformément à l'article 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée est un acte administratif; elle n'est pas un acte de procédure soumis aux articles 860 et suivants du Code judiciaire (1). (1) Voir les conclusions du ministère public. La Cour a le même jour rendu un autre arrêt (RG F.08.0082.F) confirmant le caractère d'acte de procédure de la contrainte.

Arrêt - Texte intégral

N° F.10.0039.F

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

demandeur en cassation,

représenté par Maître François T'Kint, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Charleroi, rue de l'Athénée, 9, où il est fait élection de domicile,

contre

DUPONT MARTINE, société privée à responsabilité limitée dont le siège social est établi à Charleroi (Gilly), chaussée de Châtelet, 255,

défenderesse en cassation,

ayant pour conseil Maître Olivier D'Aout, avocat au barreau de Liège, dont le cabinet est établi à Liège, rue de Joie, 56.

La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 9 décembre 2009 par la cour d'appel de Mons.

Le conseiller Martine Regout a fait rapport.

L'avocat général André Henkes a conclu.

Les moyens de cassation

Le demandeur présente deux moyens libellés dans les termes suivants :

Premier moyen

Disposition légale violée

Article 149 de la Constitution

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt déclare l'appel du demandeur non fondé, confirme le jugement entrepris, qui avait annulé la contrainte visée et rendue exécutoire le 17 août 2006 à charge de la défenderesse, et condamne le demandeur aux frais et aux dépens de l'appel, aux motifs que :

« La contrainte litigieuse a été décernée le 11 août 2006 par madame B. D., inspecteur principal ad interim, chef du premier bureau de la recette de la taxe sur la valeur ajoutée de Charleroi ; elle a été visée et rendue exécutoire le 17 août 2006 par madame C. P., inspecteur principal de la taxe sur la valeur ajoutée à Charleroi 5, fonctionnaire désigné par le directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des douanes de Mons ; il appartient à l'administration fiscale de prouver que le fonctionnaire qui a visé la contrainte et l'a rendue exécutoire était bien désigné par le directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée au sens de l'article 85, § 1er, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée (...) ; la délégation ne peut être que partielle et elle est d'interprétation stricte ; lorsqu'une délégation de pouvoir est contestée par un administré, comme en l'espèce, le juge doit s'assurer, d'une part, que l'autorisation de déléguer est permise explicitement ou implicitement par un texte de loi et, d'autre part, il doit vérifier que l'autorité compétente a réellement délégué ses pouvoirs dans les limites concédées par l'acte d'habilitation (...) ; l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des douanes a pris, suite au vote de la loi du 8 août 1980, une instruction administrative générale du 1er juin 1986 identifiée comme étant l'instruction B75 (poursuites) ; (...) par une note de service n° 24 du 10 avril 2002, prise en exécution de l'article 85, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et des numéros 38 et 39 de l'instruction B75 (...), (le) directeur régional ad interim de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus - section taxe sur la valeur ajoutée de Mons a donné ‘délégation aux inspecteurs principaux, titulaires ou intérimaires des offices de contrôle de la taxe sur la valeur ajoutée pour viser et rendre exécutoires les contraintes autres que celles relatives :

- aux relevés de régularisation de plus de 3.000 euros en taxe sur la valeur ajoutée ;

- (...)

- aux procès-verbaux non approuvés par la direction.

Il appartient à l'inspecteur principal de l'office de contrôle de s'assurer de sa compétence avant tout visa de la contrainte. Dans la négative, il transmet immédiatement cette dernière à la direction en formulant, le cas échéant, ses avis et conseils' (...) ; il ressort de cette note de service que le directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons, autorité administrative compétente ratione materiae et ratione loci, a bien délégué son pouvoir de viser et de rendre exécutoires les contraintes aux fonctionnaires territorialement compétents des offices de contrôle de la taxe sur la valeur ajoutée ayant le grade d'inspecteurs principaux, titulaires ou intérimaires sous la condition imposée à ces derniers de s'assurer de leur compétence avant tout visa de la contrainte et hormis certains cas ; il est constant que madame V. M. (...) a effectué un contrôle (de la comptabilité de la défenderesse) ; à la suite de ce contrôle, un relevé de régularisation a été envoyé selon la pratique administrative, le 9 décembre 2005 (...), par lequel l'administration fiscale compétente déclare (la défenderesse) redevable d'une somme de 4.855,82 euros à titre de taxe sur la valeur ajoutée ; en l'absence de réponse de l'assujetti à ce ‘relevé de régularisation' dans les vingt jours de son envoi, le fonctionnaire taxateur a établi le 17 janvier 2006 un procès-verbal des infractions constatées ; le chef du premier bureau de la recette de la taxe sur la valeur ajoutée de Charleroi a décerné le 11 août 2006 une contrainte à charge de (la défenderesse), laquelle a été visée et rendue exécutoire le 17 août 2006 par madame C. P., fonctionnaire désignée par le directeur de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons ; il n'est pas contesté que madame C. P. était titulaire du grade de contrôleur en chef et a été nommée d'office à partir du 1er juillet 1997 au grade d'inspecteur principal d'administration fiscale en application de l'arrêté royal du 6 juillet 1997 relatif à la simplification de la carrière de certains agents du ministère des Finances appartenant aux niveaux 1 et 2 (...) ; en vertu de la note de service n° 24 du 10 avril 2002 (...), madame C. P. (...) ne pouvait pas viser et rendre exécutoire le 17 août 2006, en sa qualité de fonctionnaire désigné par le directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons, la contrainte émise à charge de (la défenderesse), à peine d'excès de pouvoir, puisqu'elle était relative à ‘un relevé de régularisation de plus de 3.000 euros de taxe' ; la contrainte litigieuse, visée et rendue exécutoire par un fonctionnaire désigné par le directeur régional en dehors des conditions d'habilitation précisée par l'autorité délégante, n'a pas de force exécutoire et ne peut donc produire aucun effet juridique, puisqu'elle procède d'un excès de pouvoir ».

Griefs

Par ses conclusions « principales » d'appel, le demandeur, après avoir exposé les conditions d'application et la nature des délégations visées par l'article 85, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, faisait valoir que, « dans cette affaire, la solution [dé]favorable dégagée par le juge de Mons découle notamment d'une interprétation contestable de la note de service n° 27², précitée.

Il apparaît en effet que le juge ne nie pas explicitement l'existence, ni la recevabilité en justice de cette note de service, mais qu'en lui donnant une portée limitée (la délégation ne serait valable que pour les litiges autres que ceux relatifs notamment aux relevés de régularisation d'un montant de [moins de 3.000 euros]), il a estimé que, dans le cas d'espèce, la contrainte concerne un relevé de régularisation de plus de 3.000 euros et qu'en conséquence, madame C. P. n'avait pas le pouvoir de décerner la contrainte en vertu de la note de service n° 24.

Cette note de service n° 27² doit être interprétée différemment, par une lecture conjointe de son premier paragraphe et du premier tiret de son deuxième paragraphe, en ce sens que cette délégation ‘est donnée aux contrôleurs en chef, titulaires ou intérimaires, de viser et rendre exécutoires les contraintes qui ont pour objet des sommes dues en vertu d'un procès-verbal dont le projet a été approuvé par les services du directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons', quel qu'en soit le montant à titre de droits. Le tribunal ne conteste pas en l'espèce que ce procès-verbal a été approuvé par les services du directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons ».

De la sorte, après avoir soutenu que la délégation de compétence pour viser et rendre exécutoires les contraintes avait été valablement conférée par le directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons à madame C. P., inspecteur principal d'administration fiscale, ce que l'arrêt admet expressément, le demandeur faisait valoir que, s'il était exact que le relevé de régularisation dont la défenderesse avait fait l'objet et qui avait donné lieu à la contrainte litigieuse, portait sur un montant supérieur à 3.000 euros, il ne pouvait s'en déduire, contrairement à ce qu'avait décidé le premier juge, que la contrainte n'était pas valable, dès lors que le procès-verbal du 17 janvier 2006 constatant les infractions mises à charge de la défenderesse « avait été approuvé par les services du directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée à Mons », ce qui suffisait à conférer pouvoir et compétence au fonctionnaire qui avait délivré la contrainte, en vertu de la note de service n° 24, qui, selon les énonciations de l'arrêt, conférait délégation aux inspecteurs principaux, pour toutes les contraintes, quel que soit le montant de la taxe sur la valeur ajoutée réclamée à titre de régularisation, dès lors que le procès-verbal avait été approuvé par la direction régionale.

L'arrêt, qui ne dénie pas que tel aurait été le cas, ne rencontre par aucun de ses motifs cette défense circonstanciée présentée par le demandeur. Partant, il n'est pas régulièrement motivé et viole l'article 149 de la Constitution.

Second moyen

Dispositions légales violées

- articles 85, §§ 1er et 2, et 89 de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- articles 2, 860, 861, 862 et 867 du Code judiciaire.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt déclare l'appel du demandeur non fondé et confirme le jugement entrepris qui avait annulé la contrainte visée et rendue exécutoire le 17 août 2006 à charge de la défenderesse, condamnant le demandeur aux frais et aux dépens de l'appel, aux motifs que :

« C'est en vain que (le demandeur) soutient que la nullité de la contrainte ne pourrait pas être prononcée, au motif que l'irrégularité n'a pas nui aux intérêts de l'assujetti (violation des articles 2, 860, 861 et suivants du Code judiciaire) ; la contrainte n'est pas un acte de procédure au sens de l'article 860 du Code judiciaire, c'est-à-dire un acte accompli dans le cadre d'une procédure mue en justice ou sous le contrôle de la justice émanant des parties, de leurs mandataires ou des auxiliaires du juge (Cass., 28 avril 1988, Pas. 1988, I, p. 1023), mais un acte administratif auquel les règles du Code judiciaire ne sont pas applicables ; l'administration fiscale enseigne d'ailleurs à juste titre au numéro 632 de son excellent Manuel de la taxe sur la valeur ajoutée, à jour au 1er octobre 2007, ce qui suit :

‘La contrainte est un acte extrajudiciaire (...) qui est destiné à servir de titre exécutoire au recouvrement des deniers publics et par lequel le fonctionnaire compétent détermine le montant de la dette, la cause de celle-ci et la personne qui en est redevable. La contrainte permet l'exécution forcée de la créance de l'administration. Elle permet aussi l'adoption de mesures qui tendent à sauvegarder ou à assurer le recouvrement (mesures exécutoires, inscription hypothécaire, etc.).

La contrainte décernée par le fonctionnaire chargé du recouvrement, visée et rendue exécutoire par le directeur régional de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines ou par le fonctionnaire désigné par lui, constitue également un titre authentique'.

Contrairement à ce qu'affirme (le demandeur), il ne peut être décrété que la théorie des nullités contenue dans le Code judiciaire doit être appliquée en l'espèce au motif que l'article 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée n'a prévu aucune disposition quant à la nullité des contraintes, pas même lorsque la contrainte a été visée par un fonctionnaire désigné dépassant les limites de son habilitation à agir ; la contrainte en matière de taxe sur la valeur ajoutée constitue, non seulement le titre de la taxation concrétisant la dette fiscale à défaut de paiement spontané, mais aussi l'acte valant titre exécutoire nécessaire au recouvrement de la dette fiscale (Cass., 9 mars 2006, R.G. n° C.04.0284.N), sans que celle-ci puisse être qualifiée d'acte de procédure au sens de l'article 860 du Code judiciaire.

La circonstance que l'irrégularité dénoncée n'ait pas empêché de faire connaître à l'assujetti les préventions du fisc et n'ait pas porté préjudice à son droit d'introduire son opposition à contrainte est sans incidence sur l'appréciation de la validité et de la force exécutoire de la contrainte ; le premier juge ne devait pas davantage déclarer non fondée la demande d'annulation de la contrainte, au motif que la signification de celle-ci et le commandement de payer avaient atteint le but que la loi leur assignait.

Contrairement à ce que soutient (le demandeur), (...) le premier juge n'a pas constaté (...) ; le jugement entrepris (a émis un grief) seulement sur l'étendue des pouvoirs (du fonctionnaire), c'est-à-dire sur sa capacité d'agir en tant qu'agent revêtu d'une parcelle de la puissance publique (imperium) au regard de l'acte explicite de délégation contenu dans la note de service n° 24 (...) ; pour régulièrement motiver l'annulation de la contrainte, le jugement entrepris ne devait pas constater préalablement que l'assujetti a ou doit avoir intérêt à invoquer l'illégalité alléguée, au motif qu'elle lui aurait causé un quelconque grief ; en effet, même si la délégation est édictée dans l'intérêt du trésor public dans un souci légitime d'efficacité du fonctionnement du service public par un transfert de certaines compétences, force est de constater que le directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons a exclu toute faculté de délégation de ses pouvoirs de viser et de rendre exécutoires les contraintes en cas de relevé de régularisation d'un montant supérieur à 3.000 euros ; à l'égard de cet acte administratif d'une importance particulière, il a souhaité conserver personnellement l'exercice de cette compétence jugée essentielle ; l'assujetti a donc aussi un intérêt à ce que cette attribution demeure personnellement exercée par ce haut fonctionnaire, sans possibilité de délégation ; l'administré aura ainsi la garantie que les actes administratifs les plus essentiels seront établis personnellement par ce haut fonctionnaire à qui la compétence a été principalement reconnue, ce qui constitue une protection contre l'arbitraire et les excès de pouvoir.

Le premier juge n'a pas méconnu les règles relatives à la charge de la preuve en matière civile : dès lors que l'administration fiscale, dans le corps même de la contrainte et au cours de la procédure fiscale contentieuse, soutient que le directeur régional a délégué sa compétence, il appartient à cette même administration, en cas de contestation, de produire un acte de délégation régulier ou tout élément permettant d'attester de son existence et de son étendue, obligation dont elle s'est acquittée ».

Griefs

L'article 85, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée dispose qu'« en cas de non-payement de la taxe, des intérêts, des amendes fiscales et des accessoires, une contrainte est décernée par le fonctionnaire chargé du recouvrement ; elle est visée et rendue exécutoire par le directeur régional de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines ou par un fonctionnaire désigné par lui et, dans tous les cas déterminés par le Roi, par le directeur régional de l'administration des douanes et accises ou un fonctionnaire désigné par lui ».

Et, surtout, le paragraphe 2 de cette disposition, spécialement en son 3°, porte que cette notification « permet au redevable de faire opposition à l'exécution de la contrainte de la manière prévue par l'article 89 », cet article disant que, « sous réserve de ce qui a été prévu par les articles 85, §§ 1er et 2, et 85bis, l'exécution de la contrainte a lieu compte tenu de la cinquième partie, titre III, du Code judiciaire relatif à l'exécution forcée ».

Première branche

Si l'arrêt doit être interprété comme décidant que la contrainte litigieuse est nulle en raison d'un vice de forme qui l'entacherait parce qu'il n'en découlerait pas que le fonctionnaire signataire aurait bénéficié de la délégation nécessaire à cette fin, alors il viole les articles 2, 860, 861, 862 et 867 du Code judiciaire.

Car la contrainte, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, visée et rendue exécutoire conformément à l'article 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, constitue l'acte de procédure initial qui permet, d'une part, à l'administration de poursuivre le recouvrement des taxes, amendes, intérêts et frais dont elle estime que l'assujetti est redevable et qui, d'autre part, autorise celui-ci, et lui seul, à s'opposer à ces prétentions ; elle constitue donc incontestablement un acte de procédure qui, à défaut de règles particulières imposées par le Code de la taxe sur la valeur ajoutée ou une autre loi, est soumis entièrement, en vertu de l'article 2 du Code judiciaire, aux règles édictées par celui-ci en ses articles 860 et suivants ; la contrainte ne peut donc être déclarée nulle que si 1° cette nullité est formellement prévue par la loi (article 860 du Code judiciaire), 2° l'omission dénoncée porte atteinte aux intérêts de l'assujetti et lui cause un préjudice effectif et non théorique, ce qu'il lui incombe de démontrer (article 861), et 3° la contrainte n'a, quelle que soit la cause de nullité qui a pu l'entacher, malgré le vice dénoncé, pas atteint le but que la loi lui assignait, à savoir faire connaître à l'assujetti les prétentions du fisc et lui permettre de s'y opposer efficacement.

Or, ni l'article 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, ni aucune autre disposition légale ne frappe de nullité la contrainte qui aurait été visée et rendue exécutoire par un fonctionnaire désigné dépassant les limites de son habilitation à agir, tandis que l'arrêt ne prétend pas que la contrainte, sa signification et le commandement n'auraient pas réalisé le but que la loi leur assignait et que la défenderesse aurait été empêchée d'exercer son droit d'opposition en parfaite connaissance de cause et que ses intérêts auraient été concrètement lésés, en sorte qu'elle aurait subi un préjudice.

L'arrêt, qui se borne à affirmer que la contrainte ne constitue pas un acte de procédure mais un acte administratif extrajudiciaire auquel le Code judiciaire et la théorie des nullités qu'il comporte ne s'appliqueraient pas et qui décide que, compte tenu de l'importance et de la spécificité de cet acte, qui constitue le titre de la taxation concrétisant la dette fiscale à défaut de paiement spontané ainsi que l'acte valant titre exécutoire nécessaire au recouvrement de la dette fiscale, « la circonstance que l'irrégularité dénoncée n'ait pas empêché de faire connaître à l'assujetti les prétentions du fisc et n'ait pas porté préjudice à son droit d'introduire une opposition à contrainte est sans incidence sur l'appréciation de la validité et de la force exécutoire de la contrainte » et que « le premier juge ne devait pas davantage déclarer non fondée la demande d'annulation de la contrainte, au motif que la signification de celle-ci et le commandement de payer avaient atteint le but que la loi leur assignait », viole les articles 85, § 1er, et 89 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et les articles 2, 860, 861, 862 et 867 du Code judiciaire.

Seconde branche

En toute hypothèse, tant par application de l'article 860 du Code judiciaire qu'au regard des règles qui régissent, en droit administratif, la nullité des actes, pareille nullité ne peut être prononcée que si elle est expressément prévue par la loi, si elle fait grief au destinataire de l'acte et si elle revêt une certaine gravité.

Or, aucun texte légal, et singulièrement pas les articles 85, § 1er, et 89 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, ne prévoit que la contrainte serait frappée de nullité dès lors qu'elle aurait été visée et rendue exécutoire par le fonctionnaire auquel pareil pouvoir aurait été délégué mais au-delà de cette délégation.

Spécialement, en droit administratif, la violation d'une formalité n'entraîne pas automatiquement la nullité de l'acte considéré car, pour qu'il en soit ainsi, il est requis que la formalité soit, ou bien prescrite à peine de nullité, ou bien substantielle, qu'elle soit prescrite dans l'intérêt de l'administré et non pas dans celui de l'administration, que la violation revête une certaine gravité et, sauf exception, qu'elle cause grief effectivement et non pas abstraitement à l'administré.

Or, aucun texte légal ne prévoit la nullité de la contrainte délivrée en vertu de l'article 85, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée tandis qu'il ne résulte ni des énonciations de l'arrêt ni d'aucune pièce à laquelle la Cour pourrait avoir égard que le vice retenu aurait causé à la défenderesse un préjudice effectif, l'intérêt théorique qu'aurait l'assujetti à ce que toute contrainte portant sur un redressement supérieur à 3.000 euros soit visée et signée par le directeur régional de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée étant purement théorique et sa méconnaissance n'emportant pas, sauf preuve contraire dont il n'était pas soutenu que la défenderesse [l']aurait rapportée, l'existence d'un grief concret.

Il s'ensuit que l'arrêt qui, par les motifs qu'il avance, déclare, par confirmation du jugement entrepris, la contrainte décernée à charge de la défenderesse nulle et sans effet, viole les articles 85, § 1er, et 89 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, 2, 860, 861 et 867 du Code judiciaire.

La décision de la Cour

Sur le premier moyen :

Après avoir constaté que la note de service n° 24 du 10 avril 2002 annule et remplace toutes les directives antérieures, l'arrêt considère que « l'État belge ne peut tirer aucun moyen ou argument de la note de service numéro 27, exposant 2, du 1er juin 1997 du directeur régional de la taxe sur la valeur ajoutée de Mons, dans la mesure où celle-ci a été expressément abrogée par la note de service n° 24 du 10 avril 2002 précitée ».

Il répond ainsi au moyen pris par le demandeur, dans ses conclusions principales d'appel, de l'interprétation de la note de service du 1er juin 1997.

Le moyen manque en fait.

Sur le second moyen :

Quant à la première branche :

La contrainte visée et rendue exécutoire conformément à l'article 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée est un acte administratif.

Le moyen qui, en cette branche, soutient qu'elle s'analyse en un acte de procédure soumis aux articles 860 et suivants du Code judiciaire, manque en droit.

Quant à la seconde branche :

D'une part, pour les motifs exposés en réponse à la première branche du moyen, les articles 860 et suivants du Code judiciaire ne s'appliquent pas à la contrainte visée et rendue exécutoire conformément à l'article 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée.

D'autre part, contrairement à ce que soutient le moyen, en cette branche, la nullité d'un acte administratif déduite de la violation d'une formalité substantielle ou prescrite à peine de nullité ne requiert pas que cette violation ait causé à l'administré un grief concret.

Le moyen, en cette branche, manque en droit.

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne le demandeur aux dépens.

Les dépens taxés à la somme de cent vingt-sept euros quatre-vingt-deux centimes envers la partie demanderesse et à la somme de deux cent vingt-neuf euros sept centimes envers la partie défenderesse.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Christian Storck, les conseillers Didier Batselé, Sylviane Velu, Martine Regout et Gustave Steffens, et prononcé en audience publique du trois mars deux mille onze par le président Christian Storck, en présence de l'avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.

Mots libres

  • Contrainte

  • Acte administratif