- Arrest van 8 april 2011

08/04/2011 - C.10.0202.N

Rechtspraak

Samenvatting

Samenvatting 1

De "gebonden bevoegdheid" waarin artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 voorziet, verplicht de belastingadministratie op grond van het fiscale legaliteitsbeginsel een geldboete op te leggen zodra de voorwaarden van de artikelen 53, §1, 3°, 70, 72 en 84 van het B.T.W.-wetboek zijn vervuld.


Arrest - Integrale tekst

Nr. C.10.0202.N

BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kantoor te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de ontvanger van het eerste btw-ontvangkantoor te Antwerpen, met kantoor te 2000 Antwerpen, Italiëlei 4 bus 4,

eiser,

vertegenwoordigd door mr. Antoine De Bruyn, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1000 Brussel, Dalstraat 67, waar de eiser woonplaats kiest,

tegen

KATOEN NATIE TANK OPERATIONS nv, met zetel te 2060 Antwerpen, Van Aerdtstraat 33,

verweerster,

vertegenwoordigd door mr. Paul Wouters, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1050 Brussel, Vilain XIIII-straat 17, waar de verweerster woonplaats kiest.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Antwerpen van 3 november 2009.

Raadsheer Geert Jocqué heeft verslag uitgebracht.

Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd.

II. CASSATIEMIDDEL

De eiser voert in zijn verzoekschrift, een middel aan.

Geschonden wettelijke bepalingen

- de artikelen 159, 170, 172 en 173 van de Grondwet;

- het legaliteitsbeginsel, afgeleid uit de artikelen 159, 170, 172 en 173 van de Grondwet;

- artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen;

- de artikelen 5, 8, van het koninklijk besluit nr. 24 van 29 december 1992 met betrekking tot de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde;

- de artikelen 53, § 1, 3°, 70, in het bijzonder §1, 72 en 84, derde lid, van de wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (WBTW), artikel 70 zowel vóór als ná zijn wijziging bij wet van 20 juli 2006;

- artikel 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde en punt I, 2, A van de eerste afdeling van tabel G, gevoegd bij voormeld koninklijk besluit;

- de artikelen 1319, 1320 en 1322 van het Burgerlijk Wetboek.

Aangevochten beslissing

Het bestreden arrest verklaart het hoger beroep van verweerster gegrond, hervormt het vonnis van de eerste rechter en verklaart de vordering van verweerster gegrond.

Het bestreden arrest verklaart de door eiser bij kennisgeving van 22 november 2006 opgelegde boete onwettig en beveelt de terugbetaling van de ten onrechte betaalde boete ten bedrage van 26.785 euro, te vermeerderen met de gerechtelijke intresten aan de wettelijke intrestvoet vanaf 7 mei 2007 tot de dag van betaling, meer de kosten.

Het bestreden arrest oordeelt dat de «kennisgeving van 22 november 2006 tot het opmaken van een bijzondere rekening onvoldoende gemotiveerd is, zodat deze nietig is» en de opgelegde boete onwettig, hierbij overwegend als volgt:

"In de beslissing wordt geen melding gemaakt van de feiten die de overtreding opleveren noch van de motieven die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen.

Een loutere verwijzing naar de bijlage van het KB. nr. 41 volstaat niet.

Artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen legt minstens een even strenge motiveringsverplichting op als de wet van 29 juli 1991, zodat deze laatste te dezen niet van toepassing is.

2.3. Uit de kennisgeving van het opmaken van een bijzondere rekening blijkt niet dat de belastingplichtige kennis zou hebben van de redenen die de administratie ertoe aangezet hebben om een geldboete op te leggen. Uit de kennisgeving kan geenszins afgeleid worden dat de boete werd opgelegd wegens laattijdige betaling van de btw; in de kennisgeving wordt zelfs niet vermeld dat er sprake is van een laattijdige betaling van de btw. Bij laattijdige betaling van de btw is trouwens in beginsel geen btw verschuldigd, doch wel nalatigheidsintresten.

2.4. Het argument van (eiser) dat het opleggen van een boete naar aanleiding van het opmaken van een bijzondere rekening een gebonden bevoegdheid is, is, gelet op het voorgaande, niet terzake en dient niet verder onderzocht te worden.

2.5. Het feit dat de administratie de afwezigheid van kwade trouw niet dient te motiveren, houdt niet in dat zij niet moet motiveren waarom een boete van 10 percent wordt opgelegd.

...

Een schending van de motiveringsverplichting heeft steeds de nietigheid van de beslissing tot gevolg.

2.7. Er kan in casu enkel vastgesteld worden dat de kennisgeving van 22 november 2006 tot het opmaken van een bijzondere rekening onvoldoende gemotiveerd is, zodat deze nietig is." (arrest, 6 - 7, nrs.2.2 - 2.7).

Grieven

1. De periodieke aard van het btw-stelsel heeft tot gevolg dat tussen de belastingplichtige en de Schatkist voortdurend verrekeningen plaatsvinden. Voor iedere belastingplichtige die periodieke btw-aangiften moet indienen, houdt eiser daarom een rekening-courant bij (artikel 5 KB nr. 24 van 29 december 1992 met betrekking tot de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde).

Wanneer de belastingplichtige de gestelde regels betreffende de indiening en/of betaling niet heeft in acht genomen, kan er overeenkomstig artikel 8, § 1, van genoemd koninklijk besluit nr. 24 door of vanwege de Minister van Financiën beslist worden dat de handelingen gesteld vóór een door of namens hem te bepalen datum, aan de in artikel 5 van hetzelfde besluit bedoelde rekening-courant worden onttrokken, de zogenaamde opnulzetting, om opgenomen te worden in een bijzondere rekening die wordt bijgehouden voor het tijdvak dat aan die datum voorafgaat.

In dat geval maakt de beslissing melding van de toestand van de rekening-courant op datum van die opnulzetting, alsmede van het tijdvak waarvoor die bijzondere rekening wordt bijgehouden. Van die beslissing wordt aan de belastingplichtige kennis gegeven bij ter post aangetekende zending (8, §1, tweede lid, KB nr. 24 van 29 december 1992).

2. Artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen luidt als volgt:

"Telkens wanneer een belastingadministratie aan een belastingplichtige een bericht zendt, waarbij hem een administratieve geldboete wordt opgelegd, vermeldt dit bericht de feiten die de overtreding opleveren en de verwijzing naar de toegepaste wet- of verordeningsteksten, en geeft de motieven op die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen."

Eerste onderdeel

3. Uit de artikelen 53, § 1, 3°, 70, 72 en 84 WBTW, 1, 1° van het KB nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde en punt I, 2, A, van de eerste afdeling van tabel G, gevoegd bij voormeld KB, volgt dat een geldboete, ten bedrage van 10 percent van de verschuldigde belasting, moet worden opgelegd bij niet-betaling van de belasting of van de voorschotten waarvan de opeisbaarheid blijkt uit het opstellen van de bijzondere rekening en waarvoor de btw-hoofdcontroleur een bericht heeft verstuurd.

Op grond van het fiscaal legaliteitsbeginsel (artikelen 170, 172 en 173 G.W.) en de daaruit voortvloeiende gebonden bevoegdheid van eiser, moet eiser deze geldboete opleggen zodra aan de voorwaarden van deze bepalingen is voldaan, zonder dat eiser dienaangaande enige beoordelingsvrijheid heeft.

Het opleggen van een geldboete naar aanleiding van het opmaken van de bijzondere rekening dient in de kennisgeving van de beslissing tot opening van een bijzondere rekening door eiser derhalve niet nader te worden gemotiveerd dan door de vermelding van de feiten die het opleggen van een geldboete verantwoorden, bestaande uit de niet-betaling van de belasting of van de voorschotten waarvan de opeisbaarheid blijkt uit het opstellen van de bijzondere rekening, en door de verwijzing naar de toepasselijke bepalingen.

De feiten zelf die het opleggen van een geldboete verantwoorden, samen met de toepasselijke wetsbepalingen die het bedrag van de geldboete bepalen (tabel G, I, 2, A), vormen de redenen of motieven die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen.

4. In zoverre de gebonden bevoegdheid van eiser wel degelijk een invloed heeft op de omvang van de motiveringsplicht, opgelegd door artikel 109 van de Wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen, heeft het bestreden arrest derhalve, eerste onderdeel, niet wettig het door eiser opgeworpen argument betreffende zijn gebonden bevoegdheid bij het opleggen van een geldboete, als niet terzake verworpen, noch wettig beslist dat eiser in de beslissing/kennisgeving tot opening van een bijzondere rekening niet alleen melding moet maken van de feiten die de overtreding opleveren en van de toepasselijke wetsbepalingen, maar ook van de «motieven» of de «redenen» die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen (schending van de artikelen 159, 170, 172, 173 G.W., het legaliteitsbeginsel, 109 van de wet van 4 augustus 1986, 5 en 8 van het KB nr. 24 van 29 december 1992, 53, § 1, 3°, 70, 72, 84 WBTW, 1, 1° van het KB nr. 41 van 30 januari 1987, punt I, 2, A van de eerste afdeling van tabel G, gevoegd bij voormeld KB).

Tweede onderdeel

5. Het bestreden arrest geeft aan dat de kennisgeving tot opening van een bijzondere rekening van 22 november 2006 de opgelegde boete als volgt motiveert:

"Verminderde proportionele geldboete:

Ingevolge de bepalingen van artikel 1.1° en van het punt 1.2,A van de eerste afdeling van tabel G, gevoegd bij het Koninklijk Besluit nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de btw, genomen ter uitvoering van de artikelen 70, 71 en 84 van het Btw-wetboek, wordt er over het als btw verschuldigd saldo een boete geheven van 53.750,00 euro ."

Hieruit blijkt dat er sprake is van een "btw verschuldigd saldo", waarbij de verwijzing naar punt I, 2, A, van de eerste afdeling van tabel G, gevoegd bij het KB nr. 41 van 30 januari 1987, toelaat vast te stellen dat de geldboete specifiek werd opgelegd om reden van de niet-betaling van belasting waarvan de opeisbaarheid blijkt uit het opstellen van de bijzondere rekening waarvoor de BTW-hoofdcontroleur een bericht heeft verstuurd.

Uit de kennisgeving van de bijzondere rekening blijkt verder dat de bijzondere rekening werd opgesteld omwille van het verschuldigd zijn van btw, meer de intresten en boeten, alsook voor welke periode: de niet-betaling blijkt meer bepaald uit het per eindsaldo gevorderde «verschuldigd» bedrag, waarvan sprake is in kolom 5, zoals uitgesplitst in intrest, boete en btw (zie kolommen 6, 7 en 8 van Deel I van de bijzondere rekeningen, met bijhorende verklaring van de opgenomen bedragen).

Ook uit de vaststellingen van het bestreden arrest blijkt dat er sprake was van niet-betaalde belastingen:

"(Verweerster) heeft voor de maand augustus 2006 geen tijdige btw-aangifte ingediend. Derhalve wordt op 31 oktober 2006 de rekening-courant van (verweerster) op nul gezet. Voor de periode van 31 juli 2006 tot 31 oktober 2006 wordt een bijzondere rekening opgemaakt, waaruit blijkt dat (verweerster) een bedrag van 540.058,06 euro btw, 53.570 euro geldboete en 4.286,10 euro intresten verschuldigd is» (p.2, 1.1.).

6. Hieruit volgt dat, tweede onderdeel, het bestreden arrest de bewijskracht heeft miskend van de bijzondere rekening, alsook van de kennisgeving dd. 22 november 2006 van deze bijzondere rekening, door te oordelen dat hierin "geen melding (wordt) gemaakt van de feiten die de overtreding opleveren", noch van de "redenen" of "motieven die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen", maar louter een verwijzing bevatten naar de bijlage van het KB nr. 41, terwijl uit de kennisgeving tot het opmaken van de bijzondere rekening, alsook uit die bijzondere rekening zelf, duidelijk blijkt dat de geldboete specifiek werd opgelegd wegens het niet-betalen van btw betreffende het tijdvak van 31 juli 2006 tot 31 oktober 2006 zodat, anders dan de appelrechters oordelen, de feiten, redenen of motieven die eiser ertoe hebben aangezet om een geldboete op te leggen, wel degelijk uit voormelde akten blijken (schending van de artikelen 1319, 1320 en 1322 van het Burgerlijk Wetboek).

Derde onderdeel

7. In tegenstelling tot wat het bestreden arrest laat uitschijnen ("in de kennisgeving wordt zelfs niet vermeld dat er sprake is van een laattijdige betaling van de btw": arrest, p.6 2.3), werd de bijzondere rekening derhalve niet opgesteld omwille van de niet-tijdige betaling van btw, maar, zoals volgt uit het tweede onderdeel, omwille van de niet-betaling van btw, zodat het bestreden arrest, derde onderdeel, ook de bewijskracht heeft miskend van de bijzondere rekening, en van de kennisgeving ervan, door ten onrechte aan te nemen dat de boete werd opgelegd wegens de niet-tijdige betaling van btw (schending van de artikelen 1319, 1320 en 1322 van het Burgerlijk Wetboek).

Vierde onderdeel

8. In de bijzondere rekening wordt voor een bepaald tijdvak met inachtneming van de ingediende aangiften en de gedane betalingen voor de betrokken belastingplichtige vastgesteld wat als btw, intresten en geldboeten moet worden voldaan. Het is inherent aan het opmaken van een bijzondere rekening op grond van artikel 8, KB nr. 24 van 23 oktober 1970, dat belastingen niet of niet-tijdig werden betaald.

Wanneer in de bijzondere rekening wordt vermeld dat btw is verschuldigd, meer de intresten en een boete, is het duidelijk dat de bijzondere rekening en de verschuldigde boete betrekking hebben op niet-betaling van btw.

Wanneer daarentegen enkel sprake is van verschuldigde intresten en een boete, dan ligt enkel een niet-tijdige betaling van btw ten grondslag aan het opmaken van de bijzondere rekening en het opleggen van een boete.

Door de kennisgeving van het opmaken van een bijzondere rekening, waarin melding wordt gemaakt van de aard van de verschuldigde bedragen (btw met intrest of enkel intrest), wordt derhalve voldaan aan de motiveringsplicht van artikel 109 van de Wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen, wat betreft de vermelding van de feiten die het opleggen van een geldboete verantwoorden en de vermelding van de motieven die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen.

9. Hieruit volgt dat, vierde onderdeel, het bestreden arrest niet wettig heeft kunnen oordelen dat de kennisgeving tot het opmaken van de bijzondere rekening onvoldoende is gemotiveerd, zodat deze nietig is, nu uit die kennisgeving kan worden afgeleid (zie het tweede onderdeel) dat eiser in hoofdsom btw is verschuldigd en dat de boete wordt geheven over «het als btw verschuldigd saldo», waardoor verweerster kon opmaken welke feiten, motieven of redenen eiser ertoe hebben aangezet om een geldboete op te leggen, met name om reden van de niet-betaling van btw (schending van de artikelen 109 van de wet van 4 augustus 1986, 5 en 8 van het KB nr. 24 van 29 december 1992, 53, §1, 3°, 70, 72, 84 WBTW, 1, 1° van het KB nr. 41 van 30 januari 1987, punt I, 2, A van de eerste afdeling van tabel G, gevoegd bij voormeld KB.)

III. BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

Eerste onderdeel

1. Artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen bepaalt: "Telkens wanneer een belastingsadministratie aan een belastingplichtige een bericht zendt, waarbij hem een administratieve geldboete wordt opgelegd, vermeld dit bericht de feiten die de overtreding opleveren en de verwijzing naar de toegepaste wet- of verordeningsteksten, en geeft de motieven die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen."

2. De "gebonden bevoegdheid" verplicht de belastingadministratie op grond van het fiscale legaliteitsbeginsel een geldboete op te leggen zodra de voorwaarden van de artikelen 53, § 1, 3, 70, 72 en 84 Btw-wetboek zijn vervuld.

Wanneer zij een geldboete oplegt naar aanleiding van het opmaken van een bijzondere rekening, moet zij niet alleen de belastingplichtige daarvan kennis geven. Zij moet ook de feiten meedelen, die de overtreding opleveren, verwijzen naar de toegepaste wet- of verordeningsteksten, en de motieven geven, die gediend hebben om het bedrag van de geldboete vast te stellen.

Het middel dat van een andere rechtsopvatting uitgaat, faalt naar recht.

Tweede en derde onderdeel

3. Anders dan waarvan de onderdelen uitgaan, geven de appelrechters van de bedoelde kennisgeving een uitlegging die met de bewoordingen ervan niet verenigbaar is. Ze geven geen uitlegging van de bijzondere rekening. Ze miskennen dus niet de bewijskracht van die stukken.

De onderdelen missen feitelijke grondslag.

Vierde onderdeel

4. Het onderdeel gaat uit van de verkeerde rechtsopvatting dat aan de motiveringsplicht waarin artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 voorziet, is voldaan, wanneer de belastingplichtige, zonder dat de belastingadministratie de opgelegde geldboete uitdrukkelijk heeft gemotiveerd in de kennisgeving, door de ontleding van de toepasselijke wetgeving, aan de hand van de in de kennisgeving vermelde elementen, zelf kan achterhalen om welke reden de geldboete werd opgelegd.

Het onderdeel faalt naar recht.

Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep.

Veroordeelt de eiser in de kosten.

Bepaalt de kosten op de som van 304,05 euro jegens de eisende partij en op de som van 146,24 euro jegens de verwerende partij.

Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit afdelingsvoorzitter Edward Forrier, als voorzitter, en de raadsheren Eric Dirix, Albert Fettweis, Geert Jocqué en Filip Van Volsem, en in openbare rechtszitting van 8 april 2011 uitgesproken door afdelingsvoorzitter Edward Forrier, in aanwezigheid van advocaat-generaal Dirk Thijs, met bijstand van griffier Kristel Vanden Bossche.

Vrije woorden

  • Administratieve sancties

  • Geldboete

  • Belastingadministratie

  • Gebonden bevoegdheid