- Arrest van 21 februari 2013

21/02/2013 - C.12.0117.F

Rechtspraak

Samenvatting

Samenvatting 1
Hoewel de objectieve en redelijke verantwoording voor het criterium op grond waarvan een onderscheid tussen verschillende categorieën van personen wordt gemaakt niet onmiddellijk uit de bestreden verordening zelf hoeft te blijken, moet in dergelijk geval de doelstelling die het daaruit voortvloeiende verschil in behandeling redelijkerwijs kan verantwoorden, vooralsnog blijken uit het dossier dat tijdens de behandeling ervan is samengesteld of moet zij kunnen worden afgeleid uit het administratief dossier dat door de auteur ervan is samengesteld.

Arrest - Integrale tekst

Nr. C.12.0117.F

GEMEENTE MERBES-LE-CHÂTEAU,

Mr. Paul Alain Foriers, advocaat bij het Hof van Cassatie,

tegen

BELGACOM nv,

Mr. Johan Verbist, advocaat bij het Hof van Cassatie.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Bergen van 16 maart 2011.

Raadsheer Martine Regout heeft verslag uitgebracht.

Advocaat-generaal André Henkes heeft geconcludeerd.

II. CASSATIEMIDDELEN

De eiseres voert een middel aan.

Geschonden wettelijke bepalingen

- de artikelen 10, 11, 149, 159 en 172 Grondwet;

- het algemeen rechtsbeginsel dat de rechter verbiedt een norm, met name een plaatselijke verordening, toe te passen wanneer zij strijdig is met een bepaling van een hogere orde;

- de artikelen 1 en 2 van de verordening van de raad van de gemeente Merbes-le-Château van 22 januari 1999 "instaurant une taxe sur les pylônes et mâts servant de support aux antennes de diffusion pour GSM pour l'exercice 1999";

- de artikelen 1 en 2 van de verordening van de raad van de gemeente Merbes-le-Château van 22 février 2002 "instaurant une taxe sur les pylônes et mâts servant de support aux antennes de diffusion pour GSM pour l'exercice 2002";

- artikelen 1 en 2 van de verordening van de raad van de gemeente Merbes-le-Château van 9 mei 2003 "instaurant une taxe sur les pylônes et mâts servant de support aux antennes de diffusion pour GSM pour l'exercice 2003".

Aangevochten beslissingen

Het bestreden arrest beslist dat de belastingverordeningen van de eiseres waarop de litigieuze belastingen zijn gegrond, strijdig zijn met de artikelen 10, 11 en 172 Grondwet, zodat die belastingen moeten worden tenietgedaan na op grond van artikel 159 Grondwet de toepassing van die ongrondwettelijk verklaarde verordeningen te hebben afgewezen. Het vonnis van de eerste rechter wordt bevestigd en het hoger beroep van de eiseres bijgevolg ontvankelijk maar niet-gegrond verklaard.

Het grondt die beslissing op de onderstaande redenen:

"De [verweerster] is van oordeel dat de litigieuze belastingverordening de artikelen 10, 11 en 172 Grondwet schendt in zoverre zij uitsluitend betrekking heeft op de eigenaars van de gsm-pylonen, -masten, of -antennes op het grondgebied van de gemeente en niet slaat op de eigenaars van andere soorten pylonen en masten op het grondgebied van de gemeente, terwijl gelet op het zogenaamde doel van de litigieuze belasting, niets laatstgenoemden onderscheidt van de eigenaars van gsm-zendpylonen en -masten;

Vast staat dat de belastingverordeningen op de litigieuze gsm-pylonen vermelden dat ‘de financiële toestand van de gemeente vereist dat elke mogelijke rendabele belasting wordt geheven';

De gemeente-overheid leidt haar taxatiebevoegdheid af uit artikel 170, § 4, Grondwet en in het raam van haar fiscale autonomie mag zij de belastbare grondslag bepalen van de belastingen waarvan zij de noodzaak beoordeelt in het licht van de behoeften die zij meent te moeten lenigen, onder het door de Grondwet opgelegde voorbehoud, namelijk dat de wetgever bevoegd is om de gemeentes te verbieden bepaalde belastingen te heffen;

Daaruit volgt dat de gemeenteraden, onder voorbehoud van de door de wet bepaalde uitzonderingen, onder het toezicht van de toezichthoudende overheid, zelf de grondslag kiezen van de belastingen die zij heffen;

Die ruime fiscale autonomie van de gemeenten wordt beperkt door de verplichting om het in artikel 172 Grondwet vermelde beginsel van de gelijkheid voor de belasting in acht te nemen, dat een toepassing is van de in artikel 10 Grondwet vervatte regel van de gelijkheid voor de wet;

De grondwettelijke regels inzake de gelijkheid van de Belgen en de niet-discriminatie op het stuk van de belastingen staan niet eraan in de weg dat een verschillende financiële behandeling wordt ingesteld ten aanzien van bepaalde categorieën van personen, voor zover daarvoor een objectieve en redelijke verantwoording bestaat; (zie onder meer Cass., 1 oktober 1999, T.F.R., 2000, p. 80 e.v.; GwH, 12 november 1992, nrs. 67/92 en 68/92, BS, 8 en 22 december 1992, p. 25.332 en p. 27.191; GwH, 11 februari 1993, nr. 10/93, BS, 9 maart 1993, p. 4.966, en de vaste rechtspraak van de Raad van State);

Het bestaan van een dergelijke objectieve en redelijke verantwoording moet worden getoetst aan het doel en de gevolgen van de bekritiseerde maatregel alsook aan de aard van de betreffende beginselen en het gelijkheidsbeginsel wordt miskend indien aangetoond wordt dat er geen redelijke en evenredige verhouding bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

De gelijkheid is slechts verbroken als er een arbitrair onderscheid is, dat wil zeggen wanneer de administratieve overheid een andere regeling hanteert voor personen die zich in dezelfde objectieve en onpersoonlijke toestand bevinden;

Hoewel belastingverordeningen niet formeel gemotiveerd hoeven te zijn, moet de lokale wetgever wel een materiële motiveringsplicht in acht nemen;

De materiële motiveringsplicht betekent dat de gemeentebeslissingen gedragen worden door motieven die in rechte en in feite aanvaardbaar en, bijgevolg, op hun wettigheid kunnen worden getoetst;

Anders gezegd, de motieven moeten achterhaalbaar zijn (wat uit het dossier kan blijken), ze moeten juist zijn en de goedkeuring van de belasting daadwerkelijk rechtvaardigen;

Voor gemeentelijke belastingverordeningen betekent de materiële motiveringsplicht hoofdzakelijk dat het doel van de belasting duidelijk moet zijn;

Hoewel de wet geen enkele formele motiveringsplicht oplegt voor de lokale verordeningen, in die zin dat noch de gegevens in rechte en in feite die de grondslag ervan vormen, noch zelfs het doel van die gemeentelijke verordening in de tekst moeten voorkomen, moet het hof van beroep, wanneer een belastingplichtige aanvoert dat de grondwettelijke beginselen van gelijkheid en non-discriminatie miskend zijn, verwijzen naar de motieven van die verordening, die moeten voorkomen in de aanhef ervan of blijken uit het dossier dat aangelegd is tijdens de totstandkoming ervan, of nog, afgeleid kunnen worden uit het door de [eiseres] overgelegde administratief dossier teneinde de relevantie van het on-derscheidingscriterium en het door de auteur van een gemeentelijke belastingverordening beoogde doel te onderkennen en te beoordelen.

Volgens de rechtsleer kan [de eiseres], in geval van betwisting, desgevallend een aanvullende motivering verschaffen die past in het kader van de oorspronkelijke motivering (het doel van de verordening) die kan worden afgeleid uit de belastingverordening of uit het belastingreglement (M. de Jonckheere, ‘De Gemeentelijke belastingbevoegdheid, Fiscaal Juridische aspecten', Brugge, Die Keure, 1996, p. 123);

Aldus maakt het hof [van beroep] geen verboden gelijkschakeling tussen, enerzijds, de noodzakelijke inachtneming van de artikelen 10, 11 en 172 Grondwet door de litigieuze belastingverordeningen, en, anderzijds, de materiële motiveringsplicht ervan;

De door [de eiseres] neergelegde stukken verantwoorden dat er naast de inkomsten uit het Gemeentefonds, subsidies en andere bronnen, ook fiscale ontvangsten nodig waren om alle gemeentelijke uitgaven te bekostigen;

De uitleg van [de eiseres] in haar proceduregeschriften, inzonderheid betreffende de fiscale draagkracht van de gsm-operatoren en het omzetcijfer van de [verweer-ster], alsook met betrekking tot de opsomming van alle door de gemeenteraad van [de eiseres] goedgekeurde belastingen die geïnd moesten worden om het geheel van de gemeentelijke uitgaven te bekostigen overeenkomstig de begrotingsraming, waaruit moet blijken dat er wordt gestreefd naar een billijke verdeling van de belastingdruk over de verschillende categorieën belastingplichtigen, kunnen aan de onvolledigheid van het dossier betreffende de litigieuze belastingverordening niet verhelpen.

In deze zaak maakt de aanhef van de belastingverordening, in een standaardzin, enkel gewag van ‘de financiële toestand van de gemeente [die] vereist dat elke mogelijke rendabele belasting wordt geheven', terwijl het administratief dossier geen enkel stuk bevat over de voorbereiding van de beslissing van de gemeente-raad;

[De eiseres] kan niet gevolgd worden wanneer zij beweert dat, zodra de litigieuze belastingverordening in de aanhef ervan gewag maakt van ‘de financiële toestand van de gemeente' het doel ervan strikt financieel is zodat het dan gaat om een pertinente en voldoende reden;

Hoewel de enkele reden van de financiële toestand van de gemeente het bestaan van een heffing verantwoordt, kan uit die verwijzing echter niet worden opgemaakt waarom alleen de eigenaars van gsm-zendmasten op het grondgebied van [de eiseres] de bewuste belasting moeten betalen en waarom zendmasten die voor mobiele telefonie worden gebruikt anders worden behandeld dan die welke voor andere doeleinden worden aangewend (zelfs zonder winstoogmerk of voor openbare diensten), zoals infrastructuur voor radio- en tv-uitzending, voor radiocommunicatie, voor draadloze woord- of data-overdracht, of nog voor antennes van de veiligheidsdiensten en van het openbaar vervoer of voor de radioverbinding van taxidiensten (ook al staat er op het grondgebied van de gemeente geen pyloon of mast met een windturbine of van een internet- of wifi-provider), dus installaties die vergelijkbaar zijn op het vlak van de aangewende techniek, van de eventuele nadelen of nog, van stedenbouwkundige of milieubekommernissen;

Er kan helemaal niet worden beweerd dat die categorieën niet genoeg gemeenschappelijke punten vertonen om als vergelijkbaar te worden aangemerkt, aangezien het in beide gevallen gaat om masten met antennes;

De argumentatie van de [eiseres] betreffende, ofwel het verschil tussen de does-tellingen van de kwestieuze categorieën exploitanten, namelijk van commerciële aard voor degenen die de belasting verschuldigd zijn, en van privé-aard of van algemeen belang voor de anderen, ofwel de grootte en het aantal geëxploiteerde inlichtingen, ofwel, ten slotte, van de wettelijke omschrijving van sommige installaties, [heeft] in werkelijkheid betrekking op de verantwoording van het verschil in behandeling, maar [is] niet relevant om aan te tonen dat de categorieën installaties en exploitaties die de [eiseres] invoert, niet vergelijkbaar zijn; daaruit volgt dat het hof van beroep, doordat het de doelstelling van degene die de litigieuze belastingverordening heeft ingevoerd, niet kent, onmogelijk kan nagaan of het gemaakte onderscheid berust op een criterium waarvoor een objectieve en redelijke verantwoording bestaat;

Het gaat om een algemene belasting die gegrond is op louter budgettaire of financiële redenen en de gemeenteoverheid is niet in staat geweest aan het hof [van beroep] documenten of administratieve akten mee te delen die aan de goedkeuring ervan voorafgingen met eventuele overwegingen in rechte en in feite die verantwoorden dat enkel de eigenaars van gsm-pylonen, -masten en antennes de belasting verschuldigd zijn.

De circulaires van het Waalse Gewest betreffende het gemeentebudget bevatten enkel aanbevelingen voor de lokale overheden, inzonderheid over de mogelijke onverenigbaarheid van de gemeentebelastingen op schotelantennes met verscheidene bepalingen van het EG-Verdrag;

Die ministeriële circulaires voor het Waalse Gewest ontslaan de gemeentelijke belastingheffende overheid daarenboven geenszins van de verplichting om vooraf nauwlettend na te gaan of haar belastingverordeningen stroken met de bepalingen van de Grondwet en kunnen hoe dan ook de ongrondwettigheid van de litigieuze belastingverordeningen niet dekken;

Geen enkel motief in de belastingverordening of het administratief dossier dat aan de goedkeuring ervan voorafging, verantwoordt de goedkeuring van de belastingverordening met de overweging dat de belastingheffende overheid van plan is een belasting te heffen op zend- en ontvangmasten en installaties voor het gsm-netwerk op grond van de fiscale draagkracht van de gsm-operatoren;

Noch de aanhef, noch het administratief dossier bevatten enig argument dat naar milieu-overwegingen verwijst;

De lokale belastingheffende overheid is weliswaar niet verplicht om voorafgaan-delijk, in haar belastingverordening of in het administratief dossier, de redenen te vermelden waarom bepaalde categorieën van potentiële belastingplichtigen die zich op het grondgebied van de gemeente bevinden aldus vrijstelling van belasting genieten, maar zij moet, in het raam van de rechterlijke toetsing op grond van ar-tikel 159 van de Grondwet, altijd kunnen verantwoorden dat de belastingverordening conform de Grondwet is, wanneer een categorie belastingplichtigen de schending van de artikelen 10, 11 en 172 Grondwet aanvoert;

Het beginsel van de gemeentelijke fiscale autonomie vormt geen verantwoording voor de door de litigieuze belastingverordening tot stand gebrachte discriminatie;

Krachtens artikel 159 past het hof [van beroep] een algemene of plaatselijke ver-ordening alleen toe in zoverre zij met de wetten en de hogere rechtsnormen over-eenstemt."

Grieven

Eerste onderdeel

1. Luidens artikel 159 van de Grondwet en het in het middel vermelde algemeen rechtsbeginsel passen de hoven en rechtbanken de algemene, provinciale en plaatselijke besluiten en verordeningen alleen toe in zoverre ze met de wetten en de Grondwet overeenstemmen.

De grondwettelijke regels betreffende de gelijkheid van de Belgen en de non-discriminatie inzake belastingen, die vastgelegd zijn in de artikelen 10, 11 en 172 Grondwet, sluiten niet uit dat een onderscheid wordt gemaakt tussen verschillende categorieën personen, inzonderheid tussen degenen die een belasting verschuldigd zijn en andere vergelijkbare categorieën personen die ze niet verschuldigd zijn, voor zover het onderscheidingscriterium op objectieve en redelijke wijze verantwoord kan worden.

Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden getoetst aan het doel en de gevolgen van de ingevoerde belasting maar ook aan de redelijke en evenredige verhouding tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

Het is bijgevolg vereist maar ook voldoende dat het verschil in fiscale behandeling dat is ingevoerd door de keuze van de categorie personen die een belasting verschuldigd zijn, met de daaruit voortvloeiende uitsluiting van andere vergelijkbare categorieën personen, op objectieve, redelijke en evenredige wijze kan worden verantwoord.

Noch de bovenvermelde grondwetsbepalingen, noch enige andere regel leggen daarentegen op dat die verantwoording vermeld moet worden in de aanhef van de getoetste belastingverordening of in de stukken van het dossier dat is aangelegd tijdens de totstandkoming ervan.

2. In deze zaak voerde de eiseres, naast andere verantwoordingen, aan dat de omstandigheid dat uitsluitend de eigenaars van pylonen en masten met gsm zendantennes de belasting verschuldigd zijn, met uitsluiting van de eigenaars van voor andere doeleinden gebruikte zendinstallaties, verantwoord wordt door de bijzondere fiscale draagkracht van eerstgenoemden; tot staving daarvan voerde zij verschillende gegevens en documenten aan om het belang van de financiële resultaten van de verweerster aan te tonen, inzonderheid haar perscommuniqués over haar omzet in de loop van de jaren 1999 2003 alsook jaarverslagen waarin de inkomsten van haar groep vermeld zijn.

Het bestreden arrest overweegt evenwel dat de litigieuze belastingverordeningen indruisen tegen de grondwettelijke regels van gelijkheid en van non- discriminatie in belastingzaken op grond dat:

- enerzijds, "geen enkel motief in de belastingverordening of het administratief dossier dat aan de goedkeuring ervan voorafging, [...] de goedkeuring van de belastingverordening [verantwoordt] met de overweging dat de belastingheffende overheid van plan is een belasting te heffen op zend- en ontvangmasten en installaties voor het gsm-netwerk op grond van de fiscale draagkracht van de gsm-operatoren", terwijl de bestaanbaarheid van een lokale belastingverordening met de voormelde grondwettelijke regels, volgens hem, moet worden beoordeeld in het licht van de "de motieven van die verordening, die moeten voorkomen in de aanhef ervan of blijken uit het dossier dat aangelegd is tijdens de totstandkoming ervan, of nog, afgeleid kunnen worden uit het door de [eiseres] overgelegde administratief dossier" en,

- anderzijds, "de uitleg van [de eiseres] in haar proceduregeschriften, inzonderheid betreffende de fiscale draagkracht van de gsm-operatoren en het omzetcijfer van de [verweerster], [...] aan de onvolledigheid van het dossier betreffende de litigieuze belastingverordening niet [kunnen] verhelpen".

3. Het bestreden arrest dat eist dat de verantwoording voor het verschil in behandeling moet blijken uit de litigieuze belastingverordeningen of uit de stukken van het dossier dat aangelegd is met het oog op de goedkeuring ervan en dat bijgevolg weigert acht te slaan op het onderscheidingscriterium alsook op de door de eiseres in conclusie vermelde gegevens en documenten die dat onderscheid moeten staven, onderwerpt de bestaanbaarheid van de litigieuze belastingverordeningen met de artikelen 10, 11 en 172 Grondwet aan een motiveringsvoorwaarde die noch die artikelen noch enige andere wettelijke of grondwettelijke bepalingen opleggen en onderwerpt die belastingverordeningen aan een toetsing die de draagwijdte overschrijdt van de artikelen 10, 11, 159 en 172 Grondwet en van het in het middel vermelde algemeen rechtsbeginsel en schendt aldus die grondwetsbepalingen en miskent dat algemeen rechtsbeginsel.

Op grond van de voormelde redenen heeft het bestreden arrest evenmin naar recht kunnen beslissen dat het door de eiseres bij de goedkeuring van de belastingenverordeningen beoogde doel onbekend blijft en heeft het bijgevolg evenmin die verordeningen nietig kunnen verklaren. Dezelfde grieven gelden dus ook voor die beslissing (schending van de artikelen 10, 11, 159 en 172 Grondwet en miskenning van het in het middel vermeld algemeen rechtsbeginsel).

Het bestreden arrest, dat op grond van die onwettige overwegingen weigert toe-passing te maken van de belastingverordeningen van de raad van de [eiseres] van 22 januari 1999, 22 februari 2002 en 9 mei 2003 die een belasting invoeren op de pylonen en masten waarop gsm-zendantennes staan, respectievelijk voor het aanslagjaar 1999, 2002 en 2003, schendt eveneens de bepalingen van die in het middel vermelde verordeningen en artikel 159 van de Grondwet, en miskent het algemeen rechtsbeginsel dat de rechter verbiedt een norm toe te passen die strijdig is met een hogere norm, in zoverre het de toepassing afwijst van die ten onrechte ongrondwettig verklaarde verordeningen.

(...)

III. BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

Eerste onderdeel

De in artikel 10 Grondwet vervatte regel van de gelijkheid van de Belgen, de in artikel 11 Grondwet neergelegde regel van non-discriminatie in het genot van de aan de Belgen erkende rechten en vrijheden, alsmede de regel van artikel 172 Grondwet inzake de gelijkheid voor de belastingen, impliceren dat allen, die zich in dezelfde toestand bevinden, gelijkelijk worden behandeld, maar sluiten niet uit dat een verschillende fiscale behandeling wordt ingesteld ten aanzien van bepaal-de categorieën van personen, voor zover daarvoor een objectieve en redelijke ver-antwoording bestaat; de al of niet aanwezigheid van zodanige verantwoording moet worden getoetst aan het doel en de gevolgen van de getroffen maatregel of van de ingestelde belasting; het gelijkheidsbeginsel wordt eveneens miskend, in-dien aangetoond wordt dat er geen redelijke en evenredige verhouding bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

Hoewel de verantwoording niet onmiddellijk uit de bestreden verordening zelf hoeft te blijken, moet in dergelijk geval de doelstelling die het daaruit voortvloei-ende verschil in behandeling redelijkerwijs kan verantwoorden, vooralsnog blijken uit het dossier dat tijdens het ontwerpen ervan is aangelegd of kunnen worden afgeleid uit het administratief dossier aangelegd door de auteur ervan.

Het arrest dat oordeelt dat "geen enkel motief in de belastingverordening of het administratief dossier dat aan de goedkeuring ervan voorafging, [...] de goedkeu-ring [verantwoordt] van de belastingverordening op grond dat de belastinghef-fende overheid van plan is een belasting te heffen op zend- en ontvangmasten en installaties voor het gsm-netwerk omwille van de fiscale draagkracht van de gsm-operatoren [of] met verwijzing naar milieu-overwegingen" en dat "de uitleg van [de eiseres] in haar proceduregeschriften [...] aan de onvolledigheid van het dos-sier betreffende de litigieuze belastingverordening niet [kan] verhelpen", verant-woordt naar recht zijn beslissing dat, "het hof van beroep, doordat het de [niet louter strikt financiële] doelstelling van degene die de litigieuze belastingveror-dening heeft ingevoerd, niet kent, onmogelijk kan nagaan of het gemaakte onder-scheid berust op een criterium waarvoor een objectieve en redelijke verantwoor-ding bestaat" en dat de toepassing van de litigieuze verordeningen derhalve moet worden geweigerd.

(...)

De onderdelen kunnen niet worden aangenomen.

Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep.

Veroordeelt de eiseres in de kosten.

Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door voor-zitter Christian Storck, de raadsheren Didier Batselé, Martine Regout, Alain Simon en Sabine Geubel, en in openbare terechtzitting van 21 februari 2013 uit-gesproken door voorzitter Christian Storck, in aanwezigheid van advocaat-generaal André Henkes, met bijstand van griffier Patricia De Wadripont.

Vertaling opgemaakt onder toezicht van raadsheer Alain Smetryns en overge-schreven met assistentie van griffier Johan Pafenols.

De griffier, De raadsheer,

Vrije woorden

  • Belastingverordening

  • Gelijkheidsbeginsel

  • Verschil in behandeling

  • Verantwoording

  • Lokalisatie

  • Belastingverordening

  • Dossier

  • Administratief dossier