- Arrest van 20 september 2013

20/09/2013 - F.12.0084.F

Rechtspraak

Samenvatting

Samenvatting 1
Een gemeentebelasting die rechtstreeks gestoeld is op een van de wezenlijke bestanddelen die de grondslag van een belasting bepalen, is een in artikel 464, 1°, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 bedoelde verboden gelijkaardige belasting; dat is het geval voor een gemeentebelasting op hotels die wordt berekend op de bruto-inkomsten uit de verhuring en de aanvullende dienstverlening, verlichting en verwarming, waarbij die inkomsten een wezenlijk bestanddeel zijn van de vaststelling van de belastbare grondslag van de inkomstenbelastingen die de exploitant van het hotel moet betalen (1). (1) Cass. 5 mei 2011, AR F.10.0006.F, en concl. O.M. Pas. 2011, nr. 301.

Arrest - Integrale tekst

Nr. F.12.0084.F

GEMEENTE SINT-JOOST-TEN-NOODE,

Mr. Paul Wouters, advocaat bij het Hof van Cassatie,

tegen

SHERATON BRUSSELS HOTEL bvba,

Mr. Xavier Thiébaut, advocaat bij de balie van Luik.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Brussel van 15 februari 2012.

Raadsheer Martine Regout heeft verslag uitgebracht.

Advocaat-generaal André Henkes heeft geconcludeerd.

II. CASSATIEMIDDELEN

De eiseres voert een middel aan.

Geschonden wettelijke bepalingen

- artikel 159 Grondwet;

- de artikelen 6 en 464, inzonderheid 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen, gecoördineerd bij het koninklijk besluit van 10 april 1992, bevestigd bij de wet van 12 juni 1992;

- de artikelen 1, 2 en 3 van de op 28 november 2001 door de gemeenteraad van Sint-Joost-ten-Node goedgekeurde belastingverordening tot vaststelling van een taks op de hotel- en pensionkamers, met ingang van 1 januari 2002, voor een periode van vijf jaar.

Aangevochten beslissingen

Het arrest verklaart het hoger beroep van de eiseres niet-gegrond en veroordeelt haar in de kosten. Het steunt die beslissing op de onderstaande redenen:

"Luidens artikel 464, 1°, WIB 1992 zijn ‘de gemeenten niet gemachtigd tot het heffen van opcentiemen op de personenbelasting, op de vennootschapsbelasting, op de rechtspersonenbelasting en op de belasting van niet-inwoners of van gelijkaardige belastingen op de grondslag of op het bedrag van die belastingen, uitgezonderd evenwel wat de onroerende voorheffing betreft'.

Dat verbod, dat een wettelijke uitzondering vormt op de fiscale autonomie van de gemeenten, wil de gemeenten verbieden zowel een gemeentebelasting vast te stellen bestaande in een percentage van het bedrag van de inkomstenbelastingen als gelijkaardige belastingen op te leggen die berekend worden op grond van door de inkomstenbelastingen bedoelde bestanddelen of op grond van het bedrag van die belasting (Raad van State, arrest nr. 210.392 van 13 januari 2011).

Hoewel wordt aangenomen dat gemeenten belastingen kunnen heffen die, ofwel worden berekend aan de hand van bestanddelen die geen verband houden met het bedrag van de inkomsten, ofwel de ondernemingen belasten los van hun resultaten en winsten, is de belasting die door de litigieuze belastingverordening wordt vastgesteld, in zoverre zij de bruto-inkomsten uit de verhuring van logies of lokalen als belastbare grondslag gebruikt, daarentegen een belasting die gelijkaardig is aan de inkomstenbelastingen, hetgeen door artikel 464, 1°, WIB 1992 wordt verboden.

Zoals de eerste rechter opmerkte, bedraagt de litigieuze belasting hier 10 pct. van de inkomsten uit elke verhuring van hotelkamers of van gemeubelde appartementen.

Dergelijke inkomsten, die de belastbare grondslag vormen van de betwiste gemeentebelasting, behoren echter tot de exploitatiewinst van de [verweerster] en vormen de belastbare winst in de vennootschapsbelasting die een essentieel bestanddeel uitmaakt dat in aanmerking wordt genomen voor de vaststelling van de grondslag van de vennootschapsbelasting.

De [eiseres] voert tevergeefs aan dat de litigieuze belasting vastgesteld is op de bruto-inkomsten van de [verweerster] terwijl de vennootschapsbelasting enkel betrekking heeft op de netto-inkomsten.

Dienaangaande verwijst het hof [van beroep] naar de oordeelkundige redenen van de eerste rechter.

Wanneer het om de verboden gelijkaardigheid gaat, doet het er immers weinig toe dat de in de inkomstenbelastingen belastbare grondslag het netto-inkomen is, aangezien het netto-inkomen deel uitmaakt van het bruto-inkomen en het resultaat is van de aftrek van de lasten van het bruto-inkomen.

Artikel 464, 1°, WIB 1992 wordt geschonden van zodra de lokale overheid de grondslag van de belastingen die zij vastlegt, steunt op bestanddelen van inkomsten waarop de vaststelling van de belastbare grondslag (die zowel de netto- als de bruto-inkomsten betreft, aangezien de eerste noodzakelijkerwijs in de tweede inbegrepen zijn) in de inkomstenbelastingen hoofdzakelijk steunt. Zoals de Raad van State reeds heeft geoordeeld belast de heffing, wanneer zij een bruto-inkomen belast, noodzakelijkerwijs ook het daarin vervatte netto-inkomen en vormt zij bijgevolg een bijkomende heffing in de inkomstenbelastingen en een door artikel 464, 1°, verboden gelijkaardige belasting (zie Raad van State, arrest nr. 210.392 van 13 januari 2011; zie ook Cass., 5 mei 2011, F.10.0006.F).

Het hoger beroep is niet gegrond.".

Grieven

Artikel 464, 1°, WIB 1992 verbiedt ene heffing door de gemeenten van "opcentiemen op de personenbelasting, op de vennootschapsbelasting, op de rechtspersonenbelasting en op de belasting van niet-inwoners of van gelijkaardige belastingen op de grondslag of op het bedrag van die belastingen, uitgezonderd evenwel wat de onroerende voorheffing betreft".

Dat wettelijk verbod beperkt de fiscale autonomie van de gemeenten. Het moet dus op beperkende wijze worden uitgelegd. Het in voornoemd artikel 464, 1°, opgelegde verbod slaat, enerzijds, op de opcentiemen in de inkomstenbelastingen (met uitzondering van de aanvullende belasting op de personenbelasting die wordt toegestaan door artikel 465 WIB 1992) en, anderzijds, op alle overige gemeentelijke belastingen, die, zonder opcentiemen te zijn, met de vier inkomstenbelastingen (personenbelasting, vennootschapsbelasting, rechtspersonenbelasting en belasting van niet-inwoners) gelijkaardige belastingen zijn, die worden berekend op grond van of op het bedrag van die belastingen.

Een gemeentebelasting moet om als een met de inkomstenbelastingen gelijkaardige belasting in de zin van voornoemd artikel 464 te worden aangemerkt, vooreerst, dezelfde kenmerken vertonen als de inkomstenbelastingen. Er weze echter aan herinnerd dat inkomstenbelastingen directe belastingen zijn, die een blijvende toestand belasten. Om onder te toepassing te vallen van artikel 464, 1°, WIB 1992 moet de belasting, vervolgens, berekend worden op grond van of op het bedrag van de inkomstenbelastingen. Overeenkomstig artikel 6 van dat wetboek wordt het in de personenbelasting belastbare inkomen gevormd door het geheel van de netto-inkomens, verminderd met de aftrekbare uitgaven, van de categorieën van inkomsten belastbaar in de inkomstenbelasting. Bijgevolg vormt het totale bedrag van de diverse categorieën belastbare inkomsten, na aftrek van de gedane uitgaven met het oog op het verkrijgen of behouden van die inkomsten, waarvan de belastingwet de aftrek toestaat, de belastbare grondslag van de inkomstenbelasting, behalve de in de belastingwet op beperkende wijze opgesomde uitzonderingen.

Dienaangaande impliceert de omstandigheid dat een gemeentebelasting berekend wordt op grond van een bestanddeel dat in aanmerking wordt genomen voor de berekening van de inkomstenbelastingen, niet noodzakelijk dat zij een door artikel 464, 1°, WIB 1992 verboden belasting is. Anders gezegd, verbiedt dat artikel 464, 1°, niet dat een gemeentebelasting wordt geheven op de bruto-opbrengsten van een activiteit, aangezien die grondslag wezenlijk verschilt van de grondslag van zowel de personenbelasting, als de vennootschapsbelasting, de rechtspersonenbelasting en de belasting van niet-inwoners. De grondslag van die belastingen mag immers niet worden verward met een opzichzelfstaand bestanddeel - zoals het brutobedrag van de inkomsten of van de opbrengst van de verhuring - dat in aanmerking wordt genomen voor de berekening van de belastbare grondslag van de inkomstenbelastingen.

Uit de vaststellingen van het arrest volgt dat: - de litigieuze belastingverordening werd goedgekeurd op de zitting van de gemeenteraad van 28 november 2001, dat zij een taks int op de hotel- en pensionkamers, ten laste van de fysieke of morele personen die gemeubelde hotel- of pensionkamers verhuren, met winstoogmerk, aan personen die niet ingeschreven zijn in de bevolkingsregisters als hebbende hun gewoon verblijf in die kamers (artikel 1); - de taks wordt bepaald op 10 % van de huurprijs voor een kamer ( artikel 2); - de taks wordt geheven op het bedrag bepaald door de huurder voor de bezetting en de bijkomende kosten voor dienst, verlichting en verwarming, doch exclusief de taks van 10 % waarvan sprake in artikel 2 ( artikel 3); - iedere maand zal de belastingplichtige een aangifteformulier dienen af te geven; hij zal daarop vermelden het aantal en de prijs der verhuringen alsmede het bedrag van de verschuldigde taks ( artikel 4).

Die vaststellingen impliceren dat de litigieuze gemeentebelasting geïnd wordt op de bedragen die worden ontvangen op basis van elke opzichzelfstaande verhuring, m.a.w. op basis van de bruto-inkomsten van de verhuringsactiviteit.

Daaruit volgt dat het arrest, dat het hoger beroep van de eiseres verwerpt en haar in de kosten veroordeelt, op grond dat artikel 464, 1°, WIB 1992 wordt geschonden van zodra de lokale overheid de grondslag van de belastingen die zij vastlegt ,steunt op bestanddelen van inkomsten waarop de vaststelling van de belastbare grondslag (die zowel de netto- als de bruto-inkomsten betreft, aangezien de eerste noodzakelijkerwijs in de tweede inbegrepen zijn) in de inkomstenbelastingen hoofdzakelijk steunt, zijn beslissing niet naar recht verantwoordt en de volgende artikelen schendt:

- de artikelen 6 en 464, 1°, WIB 1992, in zoverre de litigieuze belasting geen met de inkomstenbelastingen gelijkaardige belasting oplevert die wordt berekend op grond van of op het bedrag van die belastingen, door het enkel feit dat zij wordt berekend op grond van een bestanddeel van de bruto-inkomsten dat in aanmerking komt voor de berekening van de belastbare grondslag van de inkomstenbelastingen, aangezien de belastbare grondslag in de inkomstenbelastingen niet mag worden verward met een opzichzelfstaand bestanddeel dat in aanmerking wordt genomen om die grondslag te bepalen;

- de artikelen 1, 2 en 3 van de op 28 november 2001 door de gemeenteraad van Sint-Joost-ten-Node goedgekeurde belastingverordening, tot vaststelling van een belasting op de hotel- en pensionkamers, met ingang van 1 januari 2002, voor een periode van vijf jaar, in zoverre de door de verordening ingestelde belasting, die wordt berekend als een percentage op de bedragen ontvangen voor elke onderscheiden verhuring, geen met de inkomstenbelastingen gelijkaardige belasting is die wordt berekend op grond van of op het bedrag van de belastingen, louter omdat zij als berekeningsbasis een bestanddeel van het bruto-inkomen neemt dat ook meetelt in de belastbare grondslag van de inkomstenbelastingen;

- artikel 159 Grondwet, in zoverre het weigert de belastingverordening van de ei-seres toe te passen terwijl de voornoemde verordening geenszins een belasting in-stelt die strijdig is met artikel 464, 1°, WIB 1992.

III. BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

Betreffende de door de verweerster tegen het cassatieberoep opgeworpen middel van niet-ontvankelijkheid: de gemeenteraad heeft het college van burgemeester en schepenen van de eiseres niet gemachtigd cassatieberoep in te stellen.

De eiseres heeft op 10 oktober 2012 op de griffie van het Hof, als bijlage bij haar memorie van wederantwoord, een eensluidend verklaard afschrift van de beslissing van de gemeenteraad van 30 mei 2012 neergelegd waarbij het college van burgemeester en schepenen gemachtigd wordt in rechte op te treden in het raam van dit dossier.

Het middel van niet-ontvankelijkheid kan niet worden aangenomen.

Middel

Krachtens artikel 464, 1°, WIB 1992 zijn de provincies, de agglomeraties en gemeenten niet gemachtigd tot het heffen van opcentiemen op de personenbelasting, op de vennootschapsbelasting, op de rechtspersonenbelasting en op de belasting van niet-inwoners of van gelijkaardige belastingen op de grondslag of op het bedrag van die belastingen, uitgezonderd evenwel wat de onroerende voorheffing betreft.

Ingevolge de door de wetgever gewilde scheiding tussen de lokale belastingen en de rijksbelastingen moet de gelijkaardigheid van de belastingen worden beoordeeld vanuit de berekeningsgrondslag. Een gemeentebelasting die rechtstreeks gestoeld is op een van de wezenlijke bestanddelen die de grondslag van de inkomstenbelastingen bepalen, is derhalve een verboden gelijkaardige belasting in de zin van artikel 464, 1°.

Dat is het geval voor een gemeentebelasting op hotels die wordt berekend op de bruto-inkomsten uit de verhuring en de aanvullende dienstverlening, verlichting en verwarming, waarbij die inkomsten een wezenlijk bestanddeel zijn van de vaststelling van de belastbare grondslag van de inkomstenbelastingen die de exploitant van het hotel moet betalen.

Het arrest stelt vast dat artikel 2 van de op 28 november 2001 door de eiseres goedgekeurde belastingverordening op de hotel- en pensionkamers bepaalt dat "de taks wordt bepaald op 10 % van de huurprijs voor een kamer", en artikel 3 dat "de taks wordt geheven op het bedrag betaald door de huurder voor de bezetting en de bijkomende kosten van dienst, verlichting en verwarming, doch exclusief de taks van 10 %. Is de huurprijs inbegrepen in een bedrag dat nog andere leveringen behelst, dan zal de belastingplichtige dienen de juiste huurprijs op te geven. Deze zal niet kleiner mogen zijn dan één derde van de globale som en zal moeten overeenstemmen met een normale huurprijs" en dat artikel 4 als volgt luidt "[...] iedere maand zal de belastingplichtige een aangifteformulier dienen af te geven [...]. Hij zal daarop vermelden het aantal en de prijs der verhuringen [...], alsmede het bedrag van de verschuldigde taks".

Het arrest dat overweegt dat "de inkomsten die geïnd worden voor elke verhuring van hotelkamers [...] die de belastbare grondslag vormen van de betwiste gemeentebelasting, behoren tot de exploitatiewinst van de [verweerster] en in de vennootschapsbelasting belastbare winst vormen die een essentieel bestanddeel uitmaakt dat in aanmerking wordt genomen voor de vaststelling van de grondslag van de vennootschapsbelasting", dat "artikel 464, 1°, WIB 1992 geschonden wordt van zodra de lokale overheid de grondslag van de belastingen die zij vastlegt steunt op bestanddelen van inkomsten waarop de vaststelling van de belastbare grondslag hoofdzakelijk steunt" en dat "de belasting, doordat zij bruto-inkomsten belast, noodzakelijkerwijs ook de daarin vervatte netto-inkomsten belast [...] bijgevolg een bijkomende heffing in de inkomstenbelastingen en een gelijkaardige belasting vormt die door artikel 464, 1°, wordt verboden" en verantwoordt aldus naar recht de nietigverklaring van de litigieuze belastingen.

Het middel kan niet worden aangenomen.

Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep.

Veroordeelt de eiseres in de kosten.

Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door voor-zitter Christian Storck, de raadsheren Didier Batselé, Martine Regout, Gustave Steffens en Sabine Geubel, en in openbare terechtzitting van 20 september 2013 uitgesproken door voorzitter Christian Storck, in aanwezigheid van advocaat-generaal André Henkes, met bijstand van griffier Patricia De Wadripont.

Vertaling opgemaakt onder toezicht van raadsheer Alain Smetryns en overge-schreven met assistentie van griffier Johan Pafenols.

De griffier, De raadsheer,

Vrije woorden

  • Belasting op hotels

  • Verboden gelijkaardige belasting