Décision anticipée n° 2014.710 dd. 27.01.2015

Properties

Document type : Prior agreements L 24.12.2002
Title : Décision anticipée n° 2014.710 dd. 27.01.2015
Document date : 27/01/2015
Keywords : impôt des sociétés / dividende / fairness tax / mesure anti-abus de droit / cotisation distincte ISoc. / évasion fiscale
Document language : FR
Name : Décision anticipée n° 2014.710 dd. 27.01.2015
Version : 1

Décision anticipée n° 2014.710 dd. 27.01.2015

 

Impôts sur les revenus

Impôt des sociétés

Dividende

Article 219ter CIR92

Fairness Tax

Provision anti-abus

 

Résumé

Le résultat transféré au 31 décembre 2013 dans le chef de X, peut être porté en déduction de la base imposable de Fairness Tax, comme stipulé à l'article 219ter CIR92, étant donné que ce résultat transféré peut entrer intégralement en ligne de compte comme réserves telles que visées à l'article 219ter, § 3 CIR92 (“grandfathered”) et ainsi ne jamais tomber dans le champ d’application de cette cotisation distincte.

La méthode "LIFO” définie à l'article 219ter § 3 CIR92 n'est pas applicable à la distribution d'un dividende intercalaire au cours de l'exercice d'imposition 2015 imputé sur les réserves “grandfathered” de l'exercice d'imposition 2014.

La transaction envisagée ne constitue pas un abus fiscal comme stipulé à l'article 344, § 1^er CIR92 et elle est en outre justifiée par d'autres motifs que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus.

 

 

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvrager wenst bevestiging te bekomen dat:

- het overgedragen resultaat per 31 december 2013 in hoofde van X in mindering kan worden gebracht van de belastbare grondslag van de Fairness Tax zoals bepaald in artikel 219ter WIB92 daar dit overgedragen resultaat integraal kan worden aangemerkt als “grandfathered” reserves en aldus nooit onder het toepassingsgebied van deze afzonderlijke aanslag kan vallen;

- de “LIFO” methode zoals bepaald in artikel 219ter §3 WIB92 geen toepassing vindt op de uitkering van een tussentijds dividend in aanslagjaar 2015 aangerekend op “grandfathered” reserves van het aanslagjaar 2014;

- De voorgenomen transactie geen fiscaal misbruik vormt zoals bepaald in artikel 344, §1 WIB92.

 

II. Beslissing

2. X, een binnenlandse vennootschap, is een quasi 100% dochteronderneming van Y.

3. Aldus vervult zij binnen de Y groep de functie van intra-groepsbank (“shared service center”). De kernactiviteiten van X bestaan meer bepaald in het beheer van de cash pool die (exclusief) door de verschillende entiteiten van de Y groep wordt aangehouden (cash management) en het verstrekken van financiering voor de internationale operaties van de Y groep (intra-groepsfinanciering). Vanaf 1 januari 2014 neemt X ook het beheer waar van consumentenkredieten en autoleningen toegekend aan de personeelsleden van Y.

4. X beoogt de uitkering van een tussentijds dividend ten belope van t, het overgedragen resultaat per 31 december 2013, naar haar aandeelhouders toe.

5. Deze uitkering zal worden uitgevoerd middels een beslissing van een bijzondere algemene vergadering van aandeelhouders vóór 31 december 2014.

6. Aldus zal het tussentijdse dividend integraal worden uitbetaald op basis van de uitkeerbare winst zoals die blijkt uit de jaarrekening op datum van het laatst afgesloten boekjaar, het boekjaar per 31 december 2013, zonder dat zal worden geput uit de winst van het lopende boekjaar.

II.1. Toepassing Fairness Tax

7. De wet 30 juli 2013 houdende diverse bepalingen, gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad op 1 augustus 2013 heeft een afzonderlijke aanslag, vervat in artikel 219ter WIB92, ingevoerd. Deze wordt gemeenzaam omschreven als de “Fairness Tax”.

8. In de wet staat duidelijk vermeld:

§ 3. De aldus vastgestelde belastbare grondslag wordt verminderd met het gedeelte van de uitgekeerde dividenden dat afkomstig is van voorheen, en uiterlijk voor het aanslagjaar 2014, belaste reserves. De opname van voorheen belaste reserves wordt voor de toepassing van deze vermindering bij voorrang aangerekend op de laatst aangelegde reserves.

9. De Franstalige wettekst is misschien nog duidelijker:

§ 3. La base imposable ainsi établie est réduite de la partie des dividendes distribués qui est prélevée de réserves taxées antérieurement, et au plus tard au cours de l'exercice d'imposition 2014. Pour l'application de cette réduction, la prise en compte de réserves déjà taxées se fera en priorité sur les dernières réserves introduites.

10. de Circulaire AAFisc Nr. 13/2014 (nr. Ci.RH.421/630.788) van 3 april 2014 bevat in het bijzonder de volgende relevante passages met betrekking tot de herkomst van het dividend:

“14. De tweede stap bestaat erin om uit de in nr. 12 bepaalde grondslag het gedeelte van de betaalde of toegekende dividenden (zie nr. 6) te sluiten dat afkomstig is van voorheen, en uiterlijk tijdens het aj. 2014 aangelegde en belaste reserves.

Het komt er hierbij op aan om de uiterlijk tijdens het aj. 2014 aangelegde en belaste reserves te bepalen en om de betaalde of toegekende dividenden te weren die afkomstig zijn van deze reserves.

11. Het komt er aldus op aan om de uiterlijk tijdens het aanslagjaar 2014 aangelegde en belaste reserves te bepalen en om de betaalde of toegekende dividenden te weren die afkomstig zijn van deze reserves. Met andere woorden, in de mate een dividend wordt uitgekeerd uit dergelijke reserves vindt de Fairness Tax geen toepassing.

12. Bijgevolg dienen de belaste reserves opgebouwd door X tot en met 31 december 2013 (dus aanslagjaar 2014 – X sluit af per 31/12) principieel te worden aangemerkt als reserves die in mindering van de grondslag van de Fairness Tax kunnen worden genomen.

13. Een tussentijds dividend heeft altijd betrekking op winsten (en gereserveerde winsten) die reeds in vorige boekjaren werd geboekt, dit in tegenstelling tot een interimdividend. Er wordt terzake verwezen naar het Advies van de Commissie van Boekhoudkundige Normen 2009/1 van 14 januari 2009.

14. Deze vennootschapsrechtelijke invulling blijkt ook uit randnummer 14 van de Circulaire van 3 april 2014, al heeft dit vooral betrekking op het overgangsaanslagjaar 2014 (in casu betreft het hier aanslagjaar 2015):

“de met betrekking tot het aj. 2014, ingevolge een beslissing van de algemene vergadering van aandeelhouders, uitgekeerde tussentijdse dividenden die voortkomen uit de voorheen en uiterlijk met betrekking tot het aj. 2013 aangelegde in aanmerking komende belaste reserves;.

Hierbij wordt aangestipt dat bijgevolg eveneens in mindering worden gebracht van de grondslag van de afzonderlijke aanslag :

- de met betrekking tot het aj. 2014, ingevolge een beslissing van de algemene vergadering van aandeelhouders, uitgekeerde tussentijdse dividenden die voortkomen uit de voorheen en uiterlijk met betrekking tot het aj. 2013 aangelegde in aanmerking komende belaste reserves;

- de met betrekking tot het aj. 2014 ingevolge een beslissing van de raad van bestuur uitgekeerde interimdividenden in de mate dat ze voortkomen uit voorheen en uiterlijk met betrekking tot het aj. 2013 eventueel in aanmerking komende belaste reserves; daarentegen kunnen die interimdividenden niet in mindering worden gebracht voor het aj. 2014 in de mate dat ze voortkomen van de winst van het boekjaar zelf dat is verbonden aan het aj. 2014.

Voor wat betreft de boekhoudkundige verwerking van de voormelde tussentijdse dividenden of interimdividenden kan nuttig worden verwezen naar het CBN-advies nr. 2009/1 van 14.01.2009 - Interimdividend versus tussentijds dividend.”

15. In randnummer 15 van bovenvermelde circulaire wordt deze methode trouwens bevestigd voor aanslagjaar 2014.

16. Bijgevolg dient de uitkering van een tussentijds dividend in mindering te worden genomen van de grondslag van de Fairness Tax op voorwaarde uiteraard dat de uitgekeerde reserves “voorheen en uiterlijk in de loop van aanslagjaar 2014” belaste reserves uitmaken en onder voorbehoud van de LIFO methode.

17. Krachtens de LIFO methode (last in, first out) wordt de opname van voorheen belaste reserves bij voorrang aangerekend op de laatst aangelegde reserves. Logischerwijs vindt deze methode geen toepassing op de reserves die uitgesloten worden van de grondslag.

II.2. Anti-misbruikbepaling

18. X wenst tevens de bevestiging te bekomen dat de hierboven beschreven voorgenomen verrichting verantwoord is door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen, en in het bijzonder de Fairness Tax, zoals bepaald in artikel 344, §1 WIB92.

19. Vooreerst wordt aangestipt dat de uitkering van een (tussentijds) dividend voortvloeit uit de discretionaire bevoegdheid van een algemene vergadering van aandeelhouders. De algemene vergadering van aandeelhouders heeft een bepaalde vrije beslissingsruimte om over te gaan tot het toekennen en betalen van een dividend.

20. Met het oog op het beantwoorden van bepaalde liquiditeitsbehoeften binnen de Y groep zoals daar zijn het financieren van significante kapitaalintensieve investeringen die typisch zijn voor ondernemingen actief binnen de olie- en gasindustrie. Daarnaast, als beursgenoteerde onderneming, valt niet te ontkennen dat de Y groep tevens bepaalde verplichtingen naar haar aandeelhouders toe heeft, in het bijzonder de Noorse staat. Als interne bank beschikt X over deze liquiditeiten.

21. Bovendien wordt opgemerkt dat in het verleden, in tempore non suspecto, door X reeds enkele malen een dividend werd toegekend en uitgekeerd. Zo werd een dividend uitgekeerd over diverse boekjaren sinds 2005.

22. Het feit dat in het verleden reeds meerdere malen een dividend werd uitgekeerd heeft ertoe geleid dat de overgedragen winsten die middels voorgenomen tussentijds dividend zouden worden uitgekeerd exclusief betrekking hebben op het aanslagjaar 2014. Winsten gegenereerd tijdens voorgaande jaren werden al in het verleden al uitgekeerd. Er is dus zeker geen gedragswijziging naar aanleiding van de Fairness Tax. Wat wel gebeurd is, is dat, gelet op de onzekerheid mbt. de toepassing van de Fairness Tax, er over het vorige boekjaar een kleiner dividend werd uitgekeerd.

23. Bovendien kan worden opgemerkt dat de uitkering van een tussentijds dividend, die noodzakelijk afkomstig is uit de reeds bestaande en historisch opgebouwde reserves op zich geen motief van ontwijken van belasting kan inhouden daar het de uitkering van reserves betreffen die middels een expliciete wetsbepaling uitgesloten zijn van de heffing van de Fairness Tax.  Indien deze reserves niet via het hier besproken tussentijds dividend zouden worden uitgekeerd maar in een later aanslagjaar samen met toekomstige inkomsten zou er evenmin een Fairness Tax van toepassing zijn op deze inkomsten overeenkomstig de bepaling van artikel 219ter §3 WIB92. Indien de vennootschap geen tussentijds dividend zou hebben uitgekeerd zou bij een toekomstige dividenduitkering in de aanslagjaren 2015 of volgende, de Fairness Tax evengoed van toepassing zijn op de reserves gerealiseerd na het aanslagjaar 2014.