Arrêt de la Cour d'appel d'Anvers dd. 19.12.2000

ARRET A 00/27

Arrêt de la Cour d'appel d'Anvers dd. 19.12.2000

Impôt des sociétés - Base imposable à l'ISoc. - Perte des périodes imposables antérieures - Perte professionnelle antérieure - Condition de déduction d'une perte professionnelle

En l'espèce, il s'agissait de déterminer si les pertes antérieures, qui ne pouvaient plus être déduites du fait de l'expiration du délai de cinq ans fixé en matière de report des pertes par l'ancien article 114, alinéa 1^er du CIR 1964, étaient définitivement perdues (position de l'Administration) ou si, à compter de l'exercice d'imposition 1991, toutes les pertes qui n'avaient pas été compensées jusque là étaient déductibles des bénéfices quelle que soit leur ancienneté (position de la requérante). D'après la Cour, la base imposable rattachée à l'exercice d'imposition 1991 ou à un exercice subséquent est à déterminer conformément à la nouvelle loi, laquelle prévoit un report des pertes antérieures sans limite de temps. Dès lors que la nouvelle loi n'a pas édicté de mesures transitoires, reste à voir toutefois quelles pertes du passé restent encore imputables à partir de l'exercice d'imposition 1991. Pour le déterminer, il faut avoir égard, selon la Cour, aux principes généraux relatifs à l'application des lois dans le temps. Conformément à l'article 2 du C. Civ., une nouvelle loi n'a pas d'effet rétroactif, sauf disposition en sens contraire. La nouvelle loi ne s'applique donc pas, dans le cas présent, aux situations nées et devenues définitives sous l'empire de l'ancienne loi et donc avant l'entrée en vigueur de la nouvelle loi. Le délai de cinq ans prévu par l'ancienne loi, poursuit la Cour, est un délai prescrit à peine de déchéance et si le droit à l'imputation d'une perte a pris fin au cours d'un exercice d'imposition antérieur à l'exercice 1991 du fait de l'expiration du délai quinquennal, la déduction de ces pertes est définitivement perdue. Une loi non rétroactive ne saurait faire revivre un droit à l'imputation de pertes qui avait été perdu avant l'entrée en vigueur de la nouvelle loi. Cette nouvelle loi, conclut la Cour, implique que les pertes qui étaient récupérables durant l'exercice d'imposition 1991 le sont désormais sans aucune limite de temps et que le nouveau régime ne s'applique qu'aux pertes antérieures pour lesquelles la période d'imputation de cinq ans n'était pas encore échue au 31 décembre 1989.

 

 

Zesde kamer

Voorzitter::  Dhr. R. Thys
Raadsheren::  Mevr. A. Winants, Mevr. D. Wouters
Griffier::  Dhr. A. van Lint
Partij::  n.v. Promek t. De Belgische Staat

Gelet op de aanslagen in de vennootschapsbelasting - Gemeente Willebroek:

-	aanslagjaar 1993 - artikel 4806609 - d.d. 18.1.1994;
-	aanslagjaar 1995 - artikel 860002103 - d.d. 26.1.1996;
-	aanslagjaar 1996 - artikel 870004571 - d.d. 24.1.1997;

Gelet op de bezwaarschriften tijdig toegekomen bij de bevoegde directeur op 24.11.1994, 4.3.1996 en 21.2.1997;

Gelet op de bestreden beslissing genomen door de gedelegeerde ambtenaar van de gewestelijke directeur van de directe belastingen te Antwerpen op 2.12.1997 en op dezelfde datum aangetekend verzonden aan de belastingplichtige waarbij een ontheffing werd verleend van in totaal 559.631 F. en de bezwaren voor het overige werden afgewezen;

Gelet op het verzoekschrift tot voorziening tijdig ingediend ter griffie van dit Hof op 8.1.1998 samen met het exploot van betekening d.d. 7.1.1998;

Overwegende dat het Hof naar de bestreden beslissing verwijst in zoverre de aanslagprocedure, de onderliggende feiten en de bezwaren worden toegelicht;

Overwegende dat de betwiste aanslagen gevestigd werden na verzending van berichten van wijziging aankondigend dat voor aanslagjaar 1993 de aftrekbare vorige verliezen geleden tijdens de aanslagjaren 1984 en 1985 werden gereduceerd (van 56.096.411 naar 9.492.697 F.) en voor de aanslagjaren 1995 en 1996 de aftrek van deze verliezen werd herleid tot nul;

Dat voor aanslagjaar 1993 ook een belastingverhoging van 10% werd opgelegd waarvoor in de bestreden beslissing ontheffing werd verleend;

Dat eiseres in bezwaar ging stellende dat met ingang van aanslagjaar 1991 alle nog niet verrekende verliezen kunnen afgetrokken worden van de vanaf aanslagjaar 1991 gerealiseerde winsten en dit ingevolge de afschaffing van de in de tijd beperkte overdraagbaarheid van vorige verliezen;

Dat de administratie hierin gevolgd door verweerder van oordeel is dat de verliezen van de aanslagjaren 1984 en 1985 definitief verloren zijn gegaan en niet meer in aanmerking komen voor verrekening;

Overwegende dat de betwisting betrekking heeft op de draagwijdte van de wijziging van artikel 114 Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1964 aangebracht door artikel 278 van de wet van 22.12.1989 houdende fiscale bepalingen met betrekking tot de overdraagbaarheid van vorige verliezen;

Dat eiseres in haar fiscaal verhaal tevens de toekenning vraagt van moratoriumintresten op het ontheven bedrag der belastingverhoging;

1 Aftrekbaarheid der vorige verliezen

Overwegende dat artikel 114, eerste lid Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1964 zoals van toepassing tot en met aanslagjaar 1990 bepaalde dat:«van de winst van het belastbare tijdperk worden eveneens de tijdens de vijf vorige belastbare tijdperken geleden bedrijfsverliezen afgetrokken; deze aftrek wordt achtereenvolgens verricht op de winsten van elk volgend belastbaar tijdperk maar mag niet worden verricht op de bedrijfsinkomsten betreffende enig belastbaar tijdperk of gedeelte van het belastbaar tijdperk dat volgt op een termijn van vijf jaar ingaande daags na het belastbaar tijdperk waarin het bedrijfsverlies is geleden»;

 

Overwegende dat artikel 278 van de wet van 22.12.1989 deze in de tijd beperkte overdraagbaarheid van vorige bedrijfsverliezen heeft afgeschaft door artikel 114, eerste lid Wetboek van de Inkomstenbelastingen als volgt te wijzigen «Van de winst van het belastbare tijdperk worden eveneens de tijdens de vorige belastbare tijdperken geleden bedrijfsverliezen afgetrokken; deze aftrek wordt achtereenvolgens verricht op de winsten van elk volgend tijdperk.»;

 

Overwegende dat voornoemd artikel (nieuw artikel 206, eerste lid Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992) in werking trad met ingang van aanslagjaar 1991 en de wet geen overgangsmaatregelen heeft bepaald;

 

Dat derhalve de in de tijd onbeperkte overdraagbaarheid van verliezen de regel is geworden vanaf aanslagjaar 1991;

 

Dat artikel 206 Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 zoals van toepassing voor onderhavige aanslagjaren bepaalt dat vorige beroepsverliezen achtereenvolgens van de winst van elk volgend belastbaar tijdperk wordt afgetrokken;

 

Overwegende dat derhalve aan de orde is de vraag of vorige verliezen die omwille van het verstreken zijn van de vijfjarige termijn inzake overdraagbaarheid overeenkomstig het oude artikel 114, eerste lid Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1964 niet meer konden afgetrokken worden en definitief verloren zijn (standpunt van de administratie) dan wel of met ingang van aanslagjaar 1991 alle verliezen die tot dan toe nooit gecompenseerd werden met winsten aftrekbaar zijn ongeacht de ouderdom van deze verliezen (standpunt van eiseres);

 

Overwegende dat met ingang van aanslagjaar 1991 de belastbare grondslag verbonden aan dit aanslagjaar (boekjaar 1990) moet bepaald worden overeenkomstig de nieuwe wet die voorziet in een in de tijd onbeperkte overdraagbaarheid van vorige verliezen;

 

Overwegende dat nu de nieuwe wet geen overgangsmaatregelen heeft bepaald aan de orde is welke verliezen uit het verleden nog in aanmerking komen voor verrekening vanaf aanslagjaar 1991;

 

Dat hierbij rekening dient gehouden te worden met de algemene principes die betrekking hebben op de toepassing der wetten in de tijd;

 

Dat overeenkomstig artikel 2 van het Burgerlijk Wetboek een nieuwe wet, behoudens andersluidende bepaling, geen retroactieve werking heeft;

 

Dat bijgevolg de nieuwe wet niet van toepassing is op situaties ontstaan en definitief voltrokken onder de gelding van de oude wet en dus voor de inwerkingtreding van de nieuwe wet;

 

Overwegende dat de termijn van vijf jaar voorzien in de oude wet een vervaltermijn is;

 

Dat wanneer tijdens een aanslagjaar voorafgaand aan aanslagjaar 1991 het recht op verrekening van een verlies ingevolge het verstrijken van de vijfjarige termijn is komen te vervallen, de aftrekbaarheid van deze verliezen definitief verloren is;

 

Dat een recht op recuperatie van verliezen, verloren gegaan voor de inwerkingtreding van de nieuwe wet, niet kan herleven door een niet retroactieve nieuwe wet;

 

Dat deze nieuwe wet derhalve inhoudt dat verliezen die tijdens aanslagjaar 1991 (bij het afsluiten van boekjaar 1990) recupereerbaar zijn dit voortaan worden zonder enige tijdsbeperking en het nieuwe regime dus enkel van toepassing is op de vroegere verliezen waarvan de periode van verrekening van vijf jaar niet was verstreken op 31.12.1989;

 

Dat anders dan eiseres betoogt hiermee geen voorwaarde wordt toegevoegd aan de nieuwe wet zoals van toepassing voor de kwestieuze aanslagjaren doch de algemene principes voor de toepassing in de tijd van een wet moeten spelen en niet de regels van het boekhoudrecht;

 

Dat er dan ook geen redenen voorhanden zijn de regel «in dubio contra fiscum» toe te passen;

 

Overwegende dat eiseres tenslotte stelt dat het verlies geleden in de loop van het aanslagjaar 1985 alleszins nog in aanmerking komt voor het bepalen van de belastbare grondslag van de aanslagjaren 1993, 1995 en 1996;

 

Overwegende dat weze opgemerkt dat in de bestreden beslissing wordt gesteld dat voor aanslagjaar 1990 de aangegeven fiscale winst van 929.025 F. volledig geneutraliseerd werd met vorige verliezen voortkomend van het bedrag van 12.559.246 F. hetgeen strijdig is met de vermelding van eiseres in haar conclusies dat er geen betwisting bestaat dat de verliezen geleden tijdens de aanslagjaren 1984 en 1985 nog niet verrekend werden met enige latere winst;

 

Overwegende dat de aftrekbaarheid van het verlies geleden tijdens aanslagjaar 1985 (boekjaar 1984) evenwel met ingang van aanslagjaar 1991 reeds definitief verloren was nu de termijn van vijf jaar verstreek per 31.12.1989 hetzij voor de aanvang van het boekjaar 1990;

 

Overwegende dat de vroegere verliezen geleden tijdens de aanslagjaren 1984 en 1985 dan ook niet meer in aftrek kunnen gebracht worden van de winsten behaald in de thans betrokken aanslagjaren;

 

Dat de bestreden beslissing wat deze betwisting betreft dient bevestigd te worden;

2 Moratoriumintresten

Overwegende dat eiser op het voor aanslagjaar 1993 ontheven bedrag van 484.563 F. zijnde de belastingverhoging aanspraak maakt op moratoriumintresten;

Dat zij in ondergeschikte orde meent dat het onderscheid gemaakt tussen een ontheffing van een belasting die recht geeft op nalatigheidsintresten en de ontheffing van een belastingverhoging die geen intresten oplevert, geen redelijke verantwoording kent en derhalve het gelijkheidsbeginsel schendt;

Dat zij verzoekt het Arbitragehof te vatten van een prejudiciële vraag omtrent deze ingeroepen schending;

Overwegende dat artikel 418 Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 bepaalt dat bij terugbetaling van belastingen moratoriumintresten worden toegekend;

Overwegende dat de belastingverhoging geen belasting is doch een administratieve sanctie ongeacht het feit van inkohiering;

Dat eiseres onterecht vertrekt van het standpunt dat een belasting en een sanctie vergelijkbaar zijn terwijl beide toch duidelijk andere situaties beogen;

Dat gelet op de onderscheiden situaties voor elke categorie van belastingplichtige die binnen deze categorie op gelijke wijze worden behandeld er geen redenen voorhanden zijn een prejudiciële vraag te stellen aan het Arbitragehof;

Dat de directoriale beslissing ook op dit vlak dient bevestigd te worden;

Overwegende dat de voorziening ongegrond is;

OM DEZE REDENEN,

HET HOF,

recht doende op tegenspraak:

Gelet op artikel 24bis van de wet van 15 juni 1935;

Gehoord in openbare zitting het verslag van raadsheer A. Winants;

Verklaart de voorziening ontvankelijk doch ongegrond;

Bevestigt de bestreden beslissing;

Verwijst eiseres in de kosten, begroot aan de zijde van verweerder op nihil.