Vonnis van de Rechtbank van Eerste Aanleg te Namen dd. 07.12.2005

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Document type : Belgian justice
Title : Vonnis van de Rechtbank van Eerste Aanleg te Namen dd. 07.12.2005
Tax year : 0
Document date : 07/12/2005
Document language : NL
Modification date : 06/12/2006 08:30:54
Name : N1 05/1
Version : 1

ARREST N1 05/1

Vonnis van de Rechtbank van Eerste Aanleg te Namen dd. 07.12.2005

Toegang tot de rechtbank

    Een belastingplichtige die eerst bezwaar heeft ingediend, brengt na het verstrijken van de wachttermijn bij gebrek aan beslissing van de directeur de zaak voor de rechtbank. Het toeval wil dat de directeur diezelfde dag een beslissing neemt over het bezwaar.

    De fiscus vindt dat de procedure niet geldig ingesteld is, omdat het verzoekschrift steunt op een foutieve rechtsgrond, namelijk het vermeende ontbreken van een directeursbeslissing. Maar de rechtbank wijst dat argument van de hand en oordeelt dat de procedure geldig ingesteld is.

T R I B U N A L  D E  P R E M I E R E  I N S T A N C E  DE N A M U R
4ème chambre

Rôle général : 1125/2004    Répertoire: 12506
                                               Ordre : 2052

J U G E M E N T
LOI FISCALE

Prononcé le 7 dec. 2005

La quatrième chambre civile du tribunal de première instance de NAMUR a prononcé, en langue française, le jugement suivant :

EN CAUSE DE :

La S.C. A. , n° d'entreprise 442.473.022, dont le siège social est situé à ...,

DEMANDERESSE,
représentée par M. B., avocat à ...,

CONTRE

L'ETAT BELGE , Ministère des finances, poursuites et diligences de Monsieur le directeur régional des contributions directes à NAMUR, dont les bureaux sont établis à ...,

DEFENDEUR,
représenté par M. V., inspecteur principal.

Suite jgt 4^e ch. - 7.12.2005 _ SC A. C/ ETAT BELGE.

Vu la requête contradictoire déposée par la demanderesse, reçu au greffe le 25 mai 2004, introduisant - en application des articles 569 al. 1, 32°, 1385 decies et 1385 undecies du Code judiciaire - une action ayant pour objet la contestation de la cotisation suivante à l'impôt des sociétés, établie à sa charge dans les rôles formés pour la Commune de Genappe :

° exercice d'imposition 2002, article 832406511

En l'absence de décision prise (ou, plus précisément, connue de la demanderesse au jour du dépôt de sa requête) sur la réclamation qu'elle avait adressée le 8 octobre 2003 à Monsieur le Directeur régional des Contributions directes à Namur, réclamation dont l'accusé de réception lui avait été envoyé le 21 octobre 2003, sous la référence 120403/32712-1 ;

Vu l'ordonnance rendue le 26 mai 2004, en application de l'article 569 al. 1 du Code judiciaire, ayant ordonné la comparution des parties à l'audience de la quatrième Chambre du Tribunal du 30 juin 2004 ;

Vu les autres pièces de la procédure, telles qu'inventoriées, et en particulier :

° L'avis de fixation notifié le 23 septembre 2004, en application de l'article 751 du Code judiciaire, pour l'audience du 9 mars 2005 ;

° L'avis de remise à l'audience du 26 octobre 2005 ;

° Les conclusions de synthèse déposées par les deux parties ;

° Les dossiers déposés par les deux parties ;

Entendu le conseil de la demanderesse et Madame C. C., inspecteur principal chef de service, représentant le défendeur, à l'audience du 26 octobre 2005 ;

Vu l'avis de remise pour dépôt de pièces complémentaires à l'audience du 9 novembre 2005 ;

Objet de la demande

La demanderesse postule l'annulation de la cotisation litigieuse et demande au tribunal d'écarter l'application de l'article 356 CIR/92.

Elle postule, subsidiairement, le dégrèvement de la cotisation litigieuse.

Sur la recevabilité

La demande a été introduite dans les formes prévues par la loi.

Le défendeur conteste cependant sa recevabilité.

LES THESES EN PRESENCE

Il se fait, en effet, que le jour même où la demanderesse a déposé sa requête introduisant la présente instance - soit le 25 mai 2004 - le fonctionnaire délégué par le Directeur régional des Contributions directes de Namur prenait sa décision sur la réclamation qu'elle lui avait adressée le 10 octobre 2003.

Il s'en suit que - contrairement à ce que la demanderesse présumait faute d'en avoir reçu la notification - une décision directoriale vidant sa réclamation existait au jour de l'introduction de sa demande.

Le défendeur rappelle qu'en vertu de l'article 1385 undecies du Code judiciaire, enté en vigueur à la date du 6 avril 1999, toute action relative à l'application d'une loi d'impôt doit être introduite :

° au plus tôt six mois après la date de réception du recours administratif préalable (lorsqu'il est prévu et organisé par la loi), au cas où celui-ci n'a pas fait l'objet d'une décision dans ce délai.

° dans un délai de trois mois à partir de la notification, à peine de déchéance, lorsque le recours administratif fait l'objet d'une décision.

Le défendeur soutient que dans le cas où, comme en l'espèce, l'action judiciaire est introduite au moment où la décision a déjà été prise par l'administration mais n'a pas encore été notifiée au réclamant, il faut considérer que cette décision existe juridiquement et qu'il appartient donc à celui-ci, s'il subsiste matière à litige, d'introduire une nouvelle requête dans les trois mois de la notification.

Le défendeur se réfère à ce sujet aux travaux préparatoires de la loi du 23/3/1999 (Doc. Parl. Ch., session 1997-1998, N° 1341/23, P. 20).

On peut effectivement y lire que le ministre des Finances a émis l'avis que « si le recours est introduit au moment où la décision est déjà prise par l'administration mais n'a pas encore été notifiée au réclamant, la motivation du recours (à savoir l'absence de décision de la part de l'administration) devient sans objet et le contribuable dispose d'un nouveau délai de trois mois pour soumettre le litige au tribunal ».

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Le problème se corse en raison du fait que, dans ses conclusions principales déposées le 11 août 2004, le défendeur demandait au tribunal de « déclarer l'action recevable mais non fondée et condamner la demanderesse aux frais et dépens (...) » et que ce n'est que dans ses conclusions additionnelles déposées le 21 septembre 2004 qu'il la rédigé son dispositif de la manière suivante : « Plaise au Tribunal de déclarer l'action irrecevable et de condamner la demanderesse aux frais et dépens (...) ».

La demanderesse considère qu'en soulevant l'argument d'irrecevabilité pour la première fois dans ses conclusions additionnelles, le défendeur porte atteinte à la loyauté des débats : elle demande donc au tribunal d'écarter ces conclusions, se référant à la doctrine (elle cite de LEVAL, Eléments de procédure civile, p. 14 et références en note).

Elle insiste sur le fait que, si l'argument d'irrecevabilité avait été soulevé par le défendeur dans ses conclusions principales déposées le 11 août 2004, elle aurait encore pu remédier à cette irrecevabilité en introduisant une deuxième procédure, avant la date de déchéance du 25 août 2004 (trois mois après la décision directoriale).

Elle insiste également sur le fait que l'administration n'est pas une partie au procès comme les autres : elle est tenue d'adopter un comportement conforme aux principes de bonne administration, notamment ceux de fair-play et d'impartialité.

Le défendeur répond que les délais de procédure sont d'ordre public et que le tribunal se doit de vérifier, même d'office, si l'action est recevable : à supposer qu'il faille écarter ses conclusions additionnelles pour atteinte à la loyauté des débats, cela ne changerait donc rien à l'obligation qui incombe au tribunal d'appliquer strictement la loi.

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A supposer que le tribunal n'écarte pas le conclusions additionnelles du défendeur, la demanderesse soutient que sa demande doit de toute façon être déclarée recevable.

Elle se fonde, pour ce faire, sur un raisonnement similaire à celui de l'administration, faisant valoir que :

° Dans le cours des travaux préparatoires de la loi du 23/3/1999,le ministre des Finances s'est vu poser question de savoir si le contribuable pourrait introduire un second « recours » dans l'hypothèse où l'administration viendrait à se prononcer sur son dossier alors qu'un premier « recours » serait déjà pendant.

° Il a répondu que « dès que le contribuable choisit d'introduire un recours devant le tribunal de première instance, il dessaisit automatiquement l'administration de son dossier. Il ne peut donc jamais y avoir de coïncidence des deux procédures (administratives et juridictionnelle)  » ((Doc. Parl. Ch., session 1998-1999, N° 1341/23, P. 20).

NB) Il faut substituer au terme « recours » celui d'action en justice.

° La demanderesse en déduit qu'il faut constater qu'à la date du 25 mai 2004, le directeur régional ne pouvait plus prendre de décision sur sa réclamation, puisque le dépôt de sa requête avait consacré le dessaisissement de l'administration.

Pour qu'il puisse être fait droit à son argumentation, le défendeur devrait à tout le moins démontrer que la décision qu'il invoque a été rendue avant le dépôt de la requête au greffe du Tribunal : il ne le fait pas.

La demanderesse ajoute que la position ministérielle précitée prête à discussion quant à savoir si, dans l'hypothèse visée, il aurait bien fallu introduire un second « recours ». En effet :

° Cette position n'est étayée d'aucune argumentation.

° Il paraît absurde d'introduire une deuxième procédure judiciaire ayant le même objet qu'une action déjà pendante, au seul motif qu'entre-temps une décision sur réclamation a été notifiée au contribuable.

° Ceci d'autant plus que, dans le cadre de la loi du 23/3/1999, procédure judiciaire en matière fiscale ne porte plus sur la contestation d'une décision directoriale, mais sur l'impôt contesté lui-même : où serait l'intérêt d'introduire une deuxième procédure qui n'amène rien de plus que la première ?

La demanderesse ajoute encore que l'article 1385undecies du Code judiciaire ne prévoit pas de période de « viduité » pendant laquelle un recours serait irrecevable, dans la mesure où cette disposition fixe une date à partir duquel le recours peut être introduit « au plus tard ». Entre ces dates « au plus tôt » et « au plus tard », le contribuable a la liberté de faire ce qu'il veut.

La demanderesse conclut que le problème posé en l'espèce doit se résoudre par le recours à la théorie de la réception, selon laquelle un acte administratif ne peut développer des effets qu'au moment où il est notifié à son destinataire.

Raisonner autrement rendrait toute une série de recours judiciaires irrecevables, dans les hypothèses où des décisions sur réclamations seraient rendues, mais que, pour des raisons propres à chaque cas (envoi à une mauvaise adresse, par exemple), la décision ne serait notifiée que des semaines ou des mois plus tard à son destinataire. Ceci n'a manifestement jamais été voulu par le législateur.

DISCUSSION

Le tribunal commence par relever que les dispositions de l'article 1385 undecies du Code judiciaire sont d'ordre public.

Il est donc vain de chercher à savoir si les conclusions additionnelles du défendeur doivent ou non être écartées au motif qu'elles portent atteinte à la loyauté des débats, pour ne soulever que tardivement l'exception d'irrecevabilité de la demande : le tribunal reste en effet tenu de vérifier d'office si les conditions de cette recevabilité sont ou non réunies.

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L'article 1385 undecies du Code judiciaire met trois conditions à la recevabilité d'une action judiciaire relative à l'application d'une loi d'impôt :

1. Le demandeur doit avoir introduit préalablement le recours administratif organisé par ou en vertu de la loi.

2. Il doit laisser s'écouler un délai d'attente minimum de six mois (ou neuf mois lorsque l'imposition contestée a été établie d'office). Ce délai commence à courir le lendemain du jour de la réception du recours administratif. Il se calcule de quantième à veille de quantième et inclut le jour de l'échéance (M., M., L. et de C., Le contentieux de l'impôt sur les revenus, Kluwer 2000, n° 473 et 472).

3. Lorsqu'une décision est prise sur son recours administratif, il doit déposer sa requête introductive d'instance dans un délai de trois mois prenant cours à partir de sa notification. Il s'agit cette fois d'une délai de déchéance.

Le cas rencontré en l'espèce, où l'action judiciaire est introduite alors qu'une décision prise sur le recours administratif existe mais n'est pas encore connue du demandeur faute de lui avoir été notifiée, a été envisagé - on l'a vu plus haut - dans le cadre des travaux parlementaires préalables à l'adoption de la loi du 23 mars 1999.

Il a donné lieu à divers commentaires doctrinaux qui sont restés jusqu'ici contraires.

Pour avoir un aperçu suffisamment complet de la question, il faut ajouter aux thèses des parties déjà résumées plus haut l'avis de M., M., L. et de C. qui, dans leur ouvrage déjà cité, tiennent le raisonnement suivant :

° La violation d'un délai d'attente est, en principe, sanctionnée par la nullité de l'acte accompli prématurément. Tel est le cas, notamment, du délai de comparution en matière de citation, dont l'article 710 du Code judiciaire précise qu'il est prescrit « à peine de nullité » .(Op.cit., n°473).

° L'article 1385 undecies ne prévoit aucune sanction en cas de violation du délai d'attente de six ou neuf mois qu'il impose au demandeur et il est douteux que l'on puisse lui appliquer l'article 710 puisque ce délai d'attente n'est pas un délai de citation.

° Il s'en déduit que la violation de ce délai d'attente « n'est assortie d'aucune sanction dès lors qu'il n'y a pas de nullité sans texte » (Op.cit., n° 474).

Ces auteurs ajoutent que : « (...) même s'il fallait admettre que le délai de six ou neuf mois est effectivement visé par l'article 710 du Code judiciaire, et qu'il soit donc prescrit à peine nullité, il est douteux que le non-respect de ce délai puisse être sanctionné de nullité dans la pratique. En effet, s'il était admis jusqu'il y a peu que la nullité résultant du non-respect d'un délai d'attente devait être prononcée quand bien même l'irrégularité n'avait pas nui aux intérêts de la partie qui invoquait l'exception et qu"elle ne pouvait être couverte par l'article 867 du Code judiciaire, cette dernière disposition a (...) été modifiée par la loi du 23 novembre 1998. Elle prévoit désormais que "l'omission ou l'irrégularité de la forme d'un acte, en ce compris le non-respect des délais prescrits à peine de nullité, ou de la mention d'une formalité ne peut entraîner la nullité, s'il est établi par les pièces de la procédure que l'acte a réalisé le but que la loi lui assigne ou que la formalité non mentionnée a, en réalité, été remplie". » (Ibidem).

Il suffit donc que les conditions énoncées par le nouvel article 867 du Code judiciaire soient réalisées pour qu'une requête déposée avant l'expiration du délai d'attente fixé par l'article 1385 undecies du Code judiciaire échappe, à supposer qu'elle y soit soumise, à la sanction de nullité.

Ces conditions sont que l'acte doit avoir atteint le but que la loi lui assigne, et qu'il y ait un contrôle du juge.

Concernant le but

Le but visé par le législateur est, ici, de favoriser la discussion entre l'administration et le contribuable dans l'espoir d'aboutir à une solution amiable du conflit.

Les auteurs cités écrivent que l'action prématurée pourra donc être déclarée recevable lorsque le contribuable aura attendu, avant de l'introduire, un délai suffisamment long que pour lui permettre de se rendre compte que le dialogue ou la conciliation n'est pas ou plus possible avec l'administration. (Ibidem).

Il en sera notamment ainsi lorsque le rejet de la réclamation par le directeur est certain.

Concernant le contrôle du juge

La question de savoir si cette condition est remplie est soumise au contrôle du tribunal, qui doit apprécier la situation en fonction de tous les éléments pertinents de l'espèce.

Cette opinion est également celle de J. L., « Les conséquences et effets pratiques de l'application du Code judiciaire à la nouvelle procédure fiscale », in « La nouvelle procédure fiscale et sa pratique », Éditions du Jeune Barreau de Bruxelles, 1999, n° 24, p. 132.

Elle est contraire à celle de T. A. et M. I., qui estiment que si une action est introduite avant l'expiration du délai de six mois, elle est irrecevable et que, dès lors, si le directeur rend ensuite sa décision, il est indispensable que le contribuable introduise un nouveau recours, dans les trois mois de cette décision.

Selon ces auteurs, l'action prématurée ne peut « revivre » du seul fait qu'une décision a été rendue entre-temps : il s'agit d'un cas de non-respect de délai qui ne peut être couvert par une décision ultérieure (T. A. et M. I., « La procédure fiscale après les lois des 15 et 23 mars 1999 », J.T., 1999, p. 498, n° 54).

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Le tribunal considère que la doctrine enseignée par M., M., L. et de C. ainsi que L. est celle qui se rapproche le plus de l'esprit des dispositions actuelles du Code judiciaire relatives à la théorie des nullités en matière de procédure civile.

Il importe toutefois de ne pas perdre de vue que cette doctrine ne fait qu'apporter une possibilité de tempérament à une règle qui reste celle de la nullité de toute requête en matière fiscale déposée avant l'échéance du délai d'attente imposé par 'l'article 1385 undecies du Code judiciaire.

Le tribunal attire également l'attention des parties sur le fait que les avis donnés par le ministre de finances dans le cadre des travaux préparatoires à la loi du 23 mars 1999 sont entachés d'une confusion (qui reste encore trop fréquemment commise à l'heure actuelle, tant par l'administration que par les contribuables) entre la notion de recours et celle d'action en justice.

Dans le cadre de l'ancienne procédure et en matière d'impôts directs en tout cas, l'action en justice ouverte au contribuable constituait un véritable recours, exercé directement devant la cour d'appel et dirigé contre une décision directoriale qui était considérée comme un acte juridictionnel de premier degré.

Dans la procédure actuelle, la décision directoriale a perdu cette qualification et l'action en justice que la loi ouvre au contribuable n'est plus, à proprement parler, un recours : cette action remet en question l'impôt contesté et tout ce qui se rapporte à son établissement.

Ce n'est qu'après le jugement du tribunal de première instance, saisi au premier degré de juridiction, que le contribuable ou l'administration peuvent exercer un recours en appel, selon le droit commun de procédure.

Les auteurs qui estiment que le demandeur doit déposer une nouvelle requête lorsqu'il a introduit une action judiciaire à un moment où une décision prise sur son recours administratif préalable existe, mais ne lui est pas encore connue, restent apparemment influencés par la susdite confusion et les déductions erronées que le ministre en a tirées.

Le tribunal considère que la solution du problème analysé une approche qui fasse complètement abstraction de cette confusion.

*                 *                 *

Pour apprécier la recevabilité d'une requête déposée en application de l'article 569, alinéa 1, 32° du Code judiciaire au regard des dispositions de l'article 1385 undecies, lorsqu'une décision est prise sur le recours administratif préalable du demandeur mais ne lui a pas encore été notifiée, il importe de distinguer deux hypothèses : celle où le délai d'attente de six mois (ou de neuf mois) est expiré et celle où il ne l'est pas.

Si le délai d'attente est expiré, la requête est recevable et il importe peu que le demandeur s'y réfère expressément ou non à l'absence de décision sur son recours administratif préalable. Ce demandeur satisfait en effet aux deux seules conditions légales de l'exercice de ce recours  et du respect du délai d'attente : on ne peut lui en imposer d'autres.

Dans cette hypothèse, la décision administrative est nécessairement tardive et, puisque le contribuable s'est valablement pourvu en justice, elle est tout simplement inopérante.

Si le délai d'attente n'est pas encore expiré, la requête n'est - en principe - pas recevable.

Dans cette hypothèse, le contribuable fera bien d'en déposer une nouvelle dans les trois mois de la notification de la décision administrative qui, faute d'instance en justice valablement introduite, sera opérante si tardive soit-elle.

Ce n'est que dans ce cas la doctrine de M., M., L., et de C. ainsi que L. pourra trouver à s'appliquer, étant entendu qu'il ne suffira pas d'invoquer l'absence de nullité pour qu'elle soit reconnue et que le contribuable n'aura jamais aucune garantie d'échapper aux conséquences de ses erreurs.

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Dans le cas d'espèce, la demanderesse a respecté entièrement le délai d'attente de six mois qui lui était imposé : elle a déposé sa requête le 24 mai 2003 alors que, sa réclamation étant parvenue à l'administration le 10 octobre 2003, ce délai était expiré depuis le 10 avril 2003.

Sa demande doit donc être déclarée recevable telle qu'introduite.

Sur le fond

I - FAITS ET ANTECEDENTS DE LA CAUSE

Le 15 mai 2003, le Contrôle des contributions de Nivelles, Sociétés 1, a adressé à la demanderesse un avis de rectification lui annonçant un redressement qui, outre d'autres points non concernés par le présent litige, portait sur le rejet de 13.104,19 € au titre de « Libéralités » non déductibles comme dépenses professionnelles.

Ce rejet était motivé, en substance, de la manière suivante :

° Les frais non déductibles étaient afférents à des amortissements d'un immeuble et de sa transformation, d'une assurance incendie, d'une assurance crédits, d'un précompte immobilier et d'intérêts sur prêts ;

° La partie affectée à l'activité de la requérante était évaluée à 20 %, alors que 80 % de l'immeuble étaient utilisés par son dirigeant, M. C. ;

° Sur la base de l'arrêt de la Cour de cassation du 18 janvier 2001, confirmant un arrêt de la Cour d'appel de Liège du 10 mars 1999, les dépenses sortant du cadre de l'activité sociale constituent des libéralités non déductibles ;

° La somme de 13.104,19 EUROS constituait une telle dépense non déductible, même si l'objet social statutaire de la requérante contenait « une pure clause de style » selon laquelle la société pouvait accomplir toutes opérations mobilières ou immobilières se rapportant directement ou indirectement à son objet ;

° En outre, si un avantage en nature pour occupation gratuite d'immeuble figurait bien en produit, il était également repris en charge. Il n'y avait par conséquent aucun revenu imposable pour la société. L'avantage en nature représentait uniquement un revenu professionnel pour le gérant.

La demanderesse a marqué son désaccord le 13 juin 2003, faisant valoir que :

° Ses écritures comptables avaient été passées conformément aux exigences de la loi comptable ;

° Le gérant avait été imposé sur un avantage de tout nature pour disposition gratuite d'un immeuble, imposition qui avait calculée conformément à l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus ;

° Le sens du dernier point de la motivation de l'avis de rectification était obscur ;

° La somme déduite ne pouvait être qualifiée de libéralité.

Le 4 juillet 2003, l'administration procédait à l'enrôlement de l'impôt ici contesté (date d'exécutoire).

Le 8 juillet 2003, l'administration procédait à la notification de la décision de taxation.

Le 11 juillet, elle envoyait l'avertissement-extrait de rôle.

Suivirent la réclamation et la décision directoriale dont on a déjà suffisamment parlé.

II - ANALYSE DES THESES EN PRÉSENCE

VIOLATION DE L'ARTICLE 346 AL. 5 DU CIR/92

La demanderesse invoque, à titre principal, la violation de l'article 346, alinéa 5, C.I.R./1992. qui - pour mémoire - dispose que : « Au plus tard le jour de l'établissement de la cotisation, l'administration fait connaître au contribuable, par lettre recommandée à la poste, les observations que celui-ci a formulées conformément à l'alinéa 3 du présent article, et dont elle n'a pas tenu compte, en indiquant les motifs qui justifient sa décision », le tout à peine de nullité de la cotisation.

La chronologie des faits laisse apparaître que l'enrôlement a été rendu exécutoire le 04/07/2003, alors que la notification exigée par le texte légal précité n'a eu lieu que le 08/07/2003.

La demanderesse demande donc l'annulation de la cotisation querellée.

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Le défendeur répond qu'en fait un premier envoi, contenant sa décision définitive de taxation et mentionnant les motifs pour lesquels l'administration ne pouvait se rallier aux arguments développés par la demanderesse dans sa propre réponse à l'avis de rectification, avait été fait le 26 juin 2003.

Cet envoi, fait à une ancienne adresse, lui avait été retourné par la poste avec la mention « a déménagé ».

C'est donc une deuxième expédition du courrier exigé par l'article 346 al. 5 du CIR/92 qui a eu lieu le 8 juillet 2003, à la bonne adresse.

Le défendeur précise que les données relatives au calcul de l'impôt avaient été communiquées au service mécanographie chargé de l'établir le 26 juin 2003, soit le même jour que la lettre non distribuée.

Il en déduit que, comme l'enrôlement n'a été rendu exécutoire que le 4 juillet 2004, il ne peut être reproché à l'administration d'avoir établi l'impôt avant l'application de l'article 346 alinéa 5 CIR/92.

Le défendeur ajoute que cette disposition a uniquement pour but de permettre au redevable de l'impôt de connaître les motifs pour lesquels les observations faites par lui n'ont pas été retenues lors de son établissement.

Comme la notification de la décision de taxation a eu lieu avant l'envoi de l'avertissement-extrait de rôle, daté lui-même du 11 juillet 2003, cette disposition a été respectée : la demanderesse a été mise à même de connaître en temps utile les motifs pour lesquels ses observations n'avaient pas été prises en considération.

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La demanderesse réplique que la notification du maintien de l'imposition faite à une mauvaise adresse ne peut sortir d'effets à l'égard du contribuable : il appartenait à l'administration d'être attentive à ne pas commettre d'erreur dans son envoi.

Quant à l'argument principal, tiré de l'envoi de la notification avant l'envoi de la cotisation au contribuable, mais après son enrôlement, il n'est évidemment pas fondé : le texte légal est très clair, parlant de « l'établissement de l'impôt », comme critère de date et non de « l'envoi de la cotisation au contribuable ».

La doctrine administrative distingue très nettement la notion d'établissement de l'impôt de celle de l'expéditions de l'avertissement-extrait de rôle, notamment en ce qui concerne la date ultime pour l'établissement de l'impôt.

Ainsi, : « L'impôt est valablement enrôlé le dernier jour du délai et il est sans relevance que le receveur n'expédie les avertissements-extraits que quelques jours plus tard (Cass., 4.6.1934, Van Elder Frères, Pas., 1934, I, 296) ; » Com. Ir 353/4.

Pour la date ultime d'établissement de l'impôt, c'est bien la date de l'enrôlement qui compte, et non celle de l'envoi de l'avertissement-extrait de rôle au contribuable.

Lorsque l'article 346, alinéa 5 CIR/92, fait référence à la notion d'établissement de l'impôt, il faut l'interpréter dans le même sens qu'aux articles 353 à 358.

DISCUSSION

Le tribunal constate qu'il résulte des pièces complémentaires déposées à l'audience du 9 novembre 2005 que c'est lors d'une assemblée générale tenue le 28 septembre 2001 que la demanderesse a décidé de transférer son siège social à Genappe, Dernier Patard, n° 40, avec effet au 1er octobre 2001 et que cette décision a été déposée au greffe Tribunal de commerce de Nivelles le 20 septembre 2002.

Il apparaît de la copie de la déclaration de la demanderesse à l'Isoc de l'exercice 2002 qu'elle avait dûment indiqué sa nouvelle adresse.

L'administration n'a donc aucune excuse pour s'être trompée d'adresse lors de l'envoi de l'avis prescrit par l'article 346, alinéa 5, CIR/92.

Son envoi du 26 juin 2003, fait à une adresse dont elle ne pouvait ignorer l'inexactitude, doit donc être tenu pour nul et non avenu.

Le tribunal approuve, pour le surplus, l'argumentation de la demanderesse : c'est bien au plus tard lors de l'établissement de l'impôt que l'administration était tenue de lui notifier sa décision définitive de taxation et les motifs pour lesquels ses observations n'étaient pas retenues.

La violation de cette obligation entraîne indiscutablement la nullité de l'imposition litigieuse et le tribunal ne peut que la constater.

La demande subsidiaire de la demanderesse est donc sans objet.

APPLICATION DE L'ARTICLE 356 CIR/92

Dans le dispositif de ses conclusions, le défendeur demande - au cas où la cotisation litigieuse serait annulée par application de l'article 346, alinéa 5, CIR/92 - l'autorisation de lui soumettre une cotisation subsidiaire par application de l'article 356 CIR/92, la réclamation ayant fait l'objet d'une décision en date du 25 mai 2004.

L'article 356 CIR/92 dispose que : « Lorsqu'une décision du directeur des contributions ou du fonctionnaire délégué par lui fait l'objet d'un recours en justice et que la juridiction saisie prononce la nullité totale ou partielle de l'imposition pour une cause autre que la prescription, l'administration peut, même en dehors des délais prévus aux articles 353 et 354, soumettre à l'appréciation de la juridiction saisie qui statue sur cette demande, une cotisation subsidiaire à charge du même redevable et en raison de tout ou partie des mêmes éléments d'imposition que la cotisation initiale ».

La demanderesse estime que cette disposition ne peut s'appliquer, puisqu'au moment où elle a déposé sa requête introductive d'instance (soit le 25 mai 2004), elle n'avait pas connaissance de la décision directoriale qui fut rendue le même jour mais qui ne fut reçue par elle que le 26 mai 2004 (et par son conseil le 27 mai 2004).

La demanderesse fonde sa conviction sur des déclarations répétées du ministre des finances, selon lesquelles une cotisation subsidiaire ne peut être établie en l'absence de décision sur réclamation.

Elle cite en outre dans ce sens un jugement de la 6ème chambre de ce siège du 12 décembre 2003, en cause HUGUES / SPF FINANCES, R.G. 2432/02, non publié et F. V., « Taxation subsidiaire à défaut de décision directoriale », qui cite le rapport intégral de la commission de la Chambre des Finances et du Budget, en date du 24 avril 2001 (Fiscalnet) ;

La demanderesse ajoute qui si l'existence d'une décision sur réclamation est une condition d'application de l'article 356 CIR/92, il faut encore poser la question de savoir si le tribunal peut avoir égard à une décision rendue le même jour que celui du dépôt de sa requête au greffe.

Elle soutient que non, se référant à une déclaration du ministre des Finances faite au cours des travaux préparatoires de la loi de 1999, selon laquelle « si la date de la notification de la décision de l'administration est postérieure à la date de recours, la décision de l'administration n'aura aucune valeur juridique étant donné que celle-ci n'est plus compétente puisqu'elle a été dessaisie du dossier au moment de l'introduction du recours » (cité par M., M., L. et de C., in op. cit. p. 516).

La demanderesse se réfère encore à la théorie de l'acte unilatéral « réceptice », développée par P. V.O. et en déduit que la décision prise sur sa réclamation, qui est un acte unilatéral « réceptice », n'a pu développer d'effets qu'au moment où elle lui a été notifiée : sa requête introductive d'instance ayant été déposée avant la notification, il faut considérer que l'administration était dessaisie de son pouvoir de décision et cette dernière ne peut donc développer aucun effet juridique.

DISCUSSION

Le tribunal a déjà dit qu'à partir du moment où l'action en justice est valablement introduite, après l'expiration du délai d'attente, la décision prise sur le recours administratif préalablement exercé est tardive et inopérante.

Il importe peu que cette décision ait été prise, en l'espèce , le jour même du dépôt de la requête.

Mais cette circonstance renforce surabondamment la thèse de la demanderesse puisqu'elle rend impossible la preuve du fait que cette décision serait antérieure au dépôt de la requête...

Dès lors que l'article 356 al. 1er du CIR/92 subordonne à l'existence d'une décision sur le recours administratif préalable du contribuable la possibilité qu'il ouvre à l'administration de proposer une cotisation subsidiaire, celle-ci doit lui être refusée s'il apparaît que cette condition n'est pas remplie.

Il est à noter - de lege ferenda -  que cette condition est tout à fait injustifiée.

Elle trouve à nouveau son origine dans la confusion déjà dénoncée entre les notions de recours et d'action en justice.

Ce n'est en effet que parce qu'il a envisagé l'action du contribuable comme un « recours » que le Législateur a cru devoir subordonner la faculté de proposer une cotisation subsidiaire à l'existence d'une décision préalable lorsque « la juridiction saisie prononce la nullité totale ou partielle de l'imposition pour une cause autre que la prescription ».

Le tribunal de première instance peut parfaitement être amené à prononcer la nullité totale ou partielle d'une imposition indépendamment de l'existence d'une décision directoriale. Cela se produit même fréquemment.

L'article 356 al. 1er du CIR/92 gagnerait donc à être amputé de cette condition inutilement restrictive, qui ne fait que nuire aux intérêts du fisc.

En l'état actuel de ce texte, le tribunal ne peut en tout cas autoriser le défendeur à proposer une cotisation subsidiaire.

Vu les articles 1, 30, 34 à 38, 40 et 41 de la loi du 15 juin 1935 qui ont été observés ;

PAR CES MOTIFS,

LE TRIBUNAL :

Statuant contradictoirement et en premier ressort :

Dit la demande recevable et fondée en son état ;

Annule la cotisation litigieuse pour violation des dispositions de l'article 346 alinéa 5 du CIR/92 ;

Ordonne la restitution à la demanderesse de toutes sommes qui auraient été payées ou imputées sur la cotisation ainsi annulée, majorées des intérêts légaux ;

Dit n'y avoir lieu d'autoriser le défendeur à proposer une cotisation subsidiaire en application de l'article 356 du CIR/92 ;

Condamne le défendeur aux dépens de l'instance, liquidés à 356,97 € dans le chef de la demanderesse et à 0,00 € dans le sien en l'absence d'intervention d'un avocat.

                                                                                                                                                                                                                                                                       

AINSI jugé et prononcé en langue française à l'audience publique de la QUATRIÈME chambre du tribunal de première instance de NAMUR, le SEPT DÉCEMBRE DEUX MILLE CINQ, par Monsieur B. H., juge siégeant en qualité de juge unique, assisté de L. D., greffier.

L. D.

B. H.