Arrêt de la Cour d'appel d'Anvers dd. 06.09.2005

ARRET A 05/1

Arrêt de la Cour d'appel d'Anvers dd. 06.09.2005

Cet arrêt a été cassé par arrêt de la Cour de Cassation dd. 13.12.2007

Fusions et scissions - Besoins légitimes de caractère financier ou économique - Valeur de précédent des rulings existants

    L'Administration soumet la scission d'une société au régime de liquidation de l'article 209 CIR 1992 en raison de l'absence de besoins légitimes de caractère financier ou économique. La scission aurait en l'occurrence été purement motivée par des raisons personnelles dans le chef des actionnaires.

    La Cour d'appel d'Anvers considère que la société ne satisfait pas à la charge de la preuve qui pèse sur elle en justifiant ces besoins légitimes par la simple objection que la scission n'est pas motivée par des raisons fiscales et que l'opération permettra de générer des économies.

Commentaire

    Pour qu'une scission puisse être exonérée d'impôt, l'article 211 §1 CIR 1992 exige que cette opération réponde à des besoins justifiés de caractère financier ou économique. Etant donné que le contribuable demande l'application du régime fiscal neutre, la charge de la preuve de ces besoins lui incombe.
La directive européenne sur les fusions qui est à la base de cette réglementation, entend éviter que des opérations qui ont pour unique objectif de frauder le fisc ou d'éluder l'impôt, puissent bénéficier de l'exonération. Dans le cadre de cet objectif, l'arrêt de la Cour d'appel d'Anvers selon lequel l'absence pure et simple de raisons fiscales ne suffit pas pour satisfaire à la charge de la preuve, apparaît comme très strict. L'arrêt est toutefois parfaitement conforme à la lettre de l'article 211 §1 CIR 1992.
Selon la Cour, l'argument des économies potentielles ne satisfait pas non plus à la charge de la preuve, bien que cet argument ait effectivement été reconnu comme besoin légitime de caractère financier ou économique par la commission de ruling dans le cadre d'autres dossiers. Ces rulings sont en effet liés aux éléments spécifiques de chaque dossier. L'application d'un tel ruling à une autre opération peut dès lors s'avérer délicate ; le contribuable l'a d'ailleurs appris à ses dépens dans la présente affaire.

Auteur : C. Laureys
   

 

 

Het Hof van beroep te Antwerpen,
zitting houdend te Antwerpen,
ZESDE KAMER,

Recht doende in burgerlijke zaken, heeft

het volgende arrest uitgesproken:

In zake: 2004/AR/1614
    1. N.V.M ., met maatschappelijke zetel te ..., H.R. te Gent N° 191.809, handelende als rechtsopvolger van de N.V. INVESTERINGSMAATSCHAPPIJ DER
        VLAANDEREN, en
    2. N.V.V. met maatschappelijke zetel te ...,H.R. te Gent N° 140.193, handelende als rechtsopvolger van de N.V. INVESTERINGSMAATSCHAPPIJ DER
        VLAANDEREN;

        a p p e l l a n t e n,

        tegen het vonnis gewezen door de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen van 12 januari 2004;

        vertegenwoordigd door Meester J.D. en Meester M.v.K., advocaten te ...;

tegen:
de BELGISCHE STAAT. Ministerie van Financiën, Administratie der directe belastingen, in de persoon van de Gewestelijke Directeur van de Directie Antwerpen I, waarvan de kantoren gevestigd zijn te 2000 Antwerpen, Italiëlei 4 bus 2;

        g e ï n t i m e e r d e,

        vertegenwoordigd door Meester J.P. loco Meester M.v.H., advocaat te ...;

                                                                                                           * * *

Gelet op de door de wet vereiste processtukken in behoorlijke vorm overgelegd waaronder het bestreden vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen van 12 januari 2004, waarvan geen akte van betekening wordt voorgelegd, alsmede het verzoekschrift tot hoger beroep neergelegd ter griffie van het Hof van beroep te Antwerpen op 4 juni 2004, waarbij een naar vorm en termijn regelmatig en ontvankelijk hoger beroep wordt ingesteld.

Voorafgaande feiten en procedure:
Appellanten zijn de rechtsopvolgers van vennootschappen die ontstaan zijn uit de splitsing van de NV Investeringsmaatschappij der Vlaanderen (hierna IMV).
IMV werd opgericht op 27 oktober 1977 met als doel het beheer van onroerende goederen. Zij had een dochtervennootschap, de NV Participatiemaatschappij der Vlaanderen.
Op 19 december 1997 werd (met ingang van l juli 1997) de NV Participatiemaatschappij der Vlaanderen bij wijze van fusie overgenomen door haar moedervennootschap IMV. Op dezelfde datum werd (eveneens met ingang van l juli 1997) IMV gesplitst in twee nieuwe vennootschappen, zijnde de NV H. en de NV HdV. .
Op 24 maart 1998 werd (met ingang van 19 december 1997) de NV H. bij wijze van fusie overgenomen door de NV M. (huidig eerste appellante) en op 18 maart 1999 werd (met ingang van l oktober 1998) de NV HdV., samen met de NV I., bij wijze van fusie overgenomen door de NV V. (huidig tweede appellante).

Bij berichten van wijziging van aangifte van 26 oktober 1999 aan beide appellanten stelt de administratie dat de splitsing van IMV in de NV H. en de NV HdV. niet beantwoordde aan rechtmatige economische of financiële behoeften omdat de splitsing een persoonlijke aangelegenheid van de aandeelhouders zou zijn. De administratie beschouwt de splitsing als een belaste splitsing onderworpen aan het liquidatieregime vervat in artikel 209 WIB'92.
In toepassing van voormeld artikel 209 WIB'92 bepaalt de administratie het bedrag van het uitgekeerd dividend (code 053 in de gecorrigeerde aangifte voor het aanslagjaar 1997 - speciaal van IMV) op 93.364.262 BEF, zijnde het verschil tussen de waarde van het eigen vermogen (608.059.504 BEF) erfde gerevaloriseerde waarde van het gestort kapitaal (514.695.242 BEF) van IMV.

Vervolgens herberekent de administratie het resultaat van IMV voor aanslagjaar 1997 - speciaal op 202.659.711 BEF, zijnde:

Belastbare gereserveerde winst.	87.526.063 BEF
Verworpen uitgaven	21.769.386 BEF
Uitgekeerde dividenden	93.364.262 BEF

Bij schrijven van 23 november 1999 delen appellanten hun niet akkoord mee voorhoudende dat de splitsing wel degelijk beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften en dat een overgedragen verlies niet uitgekeerd kan worden noch een verdeling kan vertegenwoordigen die geacht wordt met een opneming van belaste reserves overeen te stemmen. Dit betekent dat enkel de belaste reserves ten bedrage van 75.651.030 BEF op nul gezet kunnen worden (negatieve reservebeweging). Het overgedragen verlies ten bedrage van 163.177.093 BEF blijft daarentegen behouden en groeit nog verder aan tot 183.850.29.6 BEF omwille van een verlies van 20.673.203 BEF in het lopende jaar. Ook stellen zij dat de begintoestand van de belaste reserves verhoogd moet worden met een bedrag van 21.906.775 BEF (teruggenomen provisie voor geraamde belastingschulden).
Zij herberekenen het resultaat van IMV voor aanslagjaar 1997 -speciaal als volgt:

Belastbare gereserveerde winst	(l 18.231.008 BEF)
Verworpen uitgaven	105.516 BEF
Uitgekeerde dividenden	93.364.262 BEF
Resultaat (negatief)	( 24.761.230 BEF)

Op 20 december 1999 vestigt de administratie de supplementaire aanslag artikel 909281 waarbij de belastbare grondslag wordt verminderd tot 180.752.936 BEF (zij aanvaardt dat de begintoestand van de belaste reserves moet verhoogd worden met 21.906.775 BEF), waarvan 53.897.026 BEF onderworpen wordt aan het tarief van 23% en 126.855.910 BEF aan het gewone tarief. De verschuldigde vennootschapsbelasting bedraagt 75.644.974 BEF met inbegrip van 10% belastingverhoging.

In bezwaarschriften, tijdig toegekomen bij de bevoegde directeur -op 20 maart 2000, voeren appellanten aan dat de splitsing beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften. Zij stellen dat de logica van de verdelings- en aanrekeningstechniek, zoals die blijkt uit de tekst van artikel 209 WIB'92 en Gom. WIB'92,208/12-22, verhindert dat de overgedragen boekhoudkundige verliezen worden aangerekend op de vrijgestelde reserves;
Rekening houdend met een bedrag van 21.663.870 BEF bijkomende verworpen uitgaven, herberekenen zij het resultaat van IMV voor aanslagjaar 1997 - speciaal als volgt:

Belastbare gereserveerde winst	(l 18.231.008 BEF)
Verworpen uitgaven	21.769.3 86 BEF
Uitgekeerde dividenden	93.364.262 BEF
Resultaat (negatief)	3.097.660 BEF)

Bij beslissingen van 23 november 2001, op dezelfde datum aangetekend verzonden aan appellanten, wijst de gewestelijk directeur der directe belastingen te Antwerpen de bezwaarschriften af als ongegrond onder de redengeving dat de splitsing niet beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften, zodat de splitsing moest verlopen volgens het liquidatieregime.
Volgens de gewestelijk directeur konden de overgedragen boekhoudkundige verliezen niet aangerekend worden op de vrijgestelde reserves in het kader van de verdeling, maar moesten zij worden aangezuiverd op de vrijgestelde reserves voor de sluiting van de vereffening. Hierdoor was niet meer voldaan aan de onaantastbaarheidvoorwaarde en werden de vrijgestelde reserves belastbaar. De vrijgestelde reserves werden dus niet belastbaar wegens hun uitkering, maar wegens aanzuivering van de verliezen.

Bij verzoekschriften op tegenspraak, neergelegd ter griffie van de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen op 21 februari 2002, vorderen beide appellanten de beslissing van 23 november 2001 te vernietigen, de betwiste aanslag artikel 909281 te herzien en geïntimeerde te veroordelen tot terugbetaling van alle sommen die op grond van deze aanslag zouden zijn geïnd, verhoogd met de moratoriumintresten overeenkomstig artikel 418 \YIB'92 en geïntimeerde tevens te veroordelen tot de kosten van het geding.

Het bestreden vonnis voegt beide zaken samen, verklaart de vorderingen toelaatbaar doch ongegrond en veroordeelt appellanten tot de kosten van het geding.

Het hoger beroep van appellanten strekt ertoe het bestreden vonnis te hervormen en hun oorspronkelijke vordering gegrond te verklaren.

Geïntimeerde concludeert tot de ongegrondheid van het hoger beroep en de bevestiging van het bestreden vonnis met de veroordeling van appellanten tot de kosten.

In rechte:
De betwisting kan samengevat worden als volgt:

1.	beantwoordt de splitsing van IMV in de NV H. en de NV HdV. aan rechtmatige financiële of economische behoeften, zodat de splitsing belasting neutraal kan verlopen?
2.	indien de splitsing aan het liquidatieregime onderworpen zou zijn, wat is dan het liquidatieresultaat?

Rechtmatige financiële of economische behoeften:
In verband met het begrip 'rechtmatige financiële of economische behoeften' inzake fusies en splitsingen, zoals thans vermeld in artikel 211, §1, tweede lid, 3° WIB'92, werd bij de voorbereiding van de wet van 6 augustus 1993 houdende fiscale bepalingen inzake fusie en splitsing van vennootschappen in het verslag namens de commissie belast met de problemen inzake handels- en economisch recht door de Minister van Financiën meegedeeld dat de verrichtingen beoogd worden die abnormaal van aard zijn en waarvan één van de hoofd- of kennelijke doelstellingen is belasting te ontlopen. Het doel Van deze anti - misbruikbepaling is het fiscaal effect van de beslissing van de vennootschap op te heffen en niet de beslissing zelf.

De voorwaarde dat de verrichting moet voldoen aan 'rechtmatige financiële of economische behoeften' is gesteund op artikel 11,1, a) van de Richtlijn 90/434/EEG van 23 juli 1990 van de Raad van de Europese Gemeenschappen betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil met betrekking tot vennootschappen uit verschillende Lidstaten (hierna Fusierichtlijn).
Uit dit artikel blijkt dat een gebrek aan zakelijke overwegingen kan doen veronderstellen dat de bedoelde transactie als hoofddoel of één van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft. Dus als één van de hoofddoelen van de fusie of splitsing is het ontwijken van belasting dan kan de Lidstaat het belastingneutrale karakter van de verrichting weigeren.
Het begrip 'zakelijke overwegingen' en 'rechtmatige economische of financiële behoeften' houdt meer in dan de gevolgen die elke verrichting (fusie of splitsing) met zich meebrengt (kostenbesparend effect, vereenvoudiging van de structuur,...).
Uit de tekst van de Fusierichtlijn en van artikel 211 §1, tweede lid. 3° WIB'92 blijkt dat de bewijslast inzake 'rechtmatige financiële of economische behoeften' bij de belastingplichtige ligt. In tegenstelling tot wat appellanten voorhouden, is het bestaan van 'zakelijke overwegingen' wel noodzakelijk. Het feit dat de belastingplichtige beweert dat er geen fiscale motieven zijn, toont op zich niet aan dat voldaan is aan de voorwaarde van 'rechtmatige financiële of economische behoeften'.

Te dezen worden geen dergelijke 'rechtmatige financiële of economische behoeften' in hoofde van IMV aangetoond. Naast de gevolgen die eigen zijn aan elke splitsing (en die niet voldoende zijn) haalt de vennootschap enkel persoonlijke motieven van de aandeelhouders aan.

Appellanten wijzen er op dat de administratie jarenlang rulings heeft gepubliceerd waarin zij aannam dat motieven van kostenbesparing en vereenvoudiging van de structuur op zichzelf 'rechtmatige financiële of economische behoeften' vormden. Hierbij dient evenwel gesteld te worden dat de beslissing van de rulingcommissie uiteindelijk afhangt van een feitenkwestie en dat elke verrichting afzonderlijk moet worden beoordeeld in functie van de feitelijke en juridische omstandigheden.
De rulingcommissie heeft altijd beslist om geen akkoord te geven omtrent de toepassing van artikel 211,§1 WIB'92 wanneer de in de aanvraag aangehaalde argumenten zich hoofdzakelijk beperken tot redenen van louter persoonlijke aard van de aandeelhouders en er geenszins werd aangetoond dat het voortbestaan van de vennootschap in het gedrang zou komen.
Het feit dat er een daadwerkelijk conflict bestaat tussen de aandeelhouders en dat dit conflict van die aard is dat het bestuur van de vennootschap onmogelijk wordt gemaakt en de continuïteit van de vennootschap in het gedrang komt, moet door de betrokken vennootschap op een afdoende en duidelijke wijze worden aangetoond. Het feit dat er de wil is om de vennootschap te ontbinden (door te splitsen) is niet voldoende.
Te dezen is in het schriftelijk verslag dat overeenkomstig artikel 730 van het Wetboek van vennootschappen door het bestuursorgaan van de aan de splitsing deelnemende vennootschappen moet worden opgesteld geen sprake van 'rechtmatige financiële of economische behoeften' die aan de basis liggen van de splitsing. In dit verslag wordt immers niet de stand van het vermogen van de vennootschappen die aan de splitsing deelnemen uiteengezet en wordt evenmin de wenselijkheid van de splitsing vanuit juridisch en economisch oogpunt toegelicht en verantwoord.

Appellanten houden voor dat de splitsing van IMV in de NV H. en de NV HdV. kadert in een geheel van verrichtingen die de rationalisering en de herstructurering van een geheel van verbonden ondernemingen tot doel heeft, waarbij tevens een rationalisering van kosten en een vereenvoudiging van de structuur optreedt.
Zij venvijzen hierbij naar de evaluatierapporten over de werking van de Commissie van Voorafgaande Fiscale Akkoorden en naar verschillende beslissingen van deze Commissie.

Volgens appellanten is er sprake van een schending van het vertrouwensbeginsel en / of van het gelijkheidsbeginsel omdat andere belastingplichtigen die zich in dezelfde situatie bevonden zich aanvankelijk wel op bepaalde motieven hebben kunnen beroepen om een belastingneutrale fusie door te voeren.
Appellanten dienen de ingeroepen schending van het vertrouwensbeginsel en / of van het gelijkheidsbeginsel te bewijzen; zij moeten aantonen dat de door de administratie gehanteerde discriminatie willekeurig is en derhalve dat het verschil in behandeling niet verantwoord wordt door het beoogde doel, aard en voorwerp van de maatregel, in casu van het voorafgaand akkoord.
Dergelijk voorafgaand schriftelijk akkoord is evenwel een eenzijdige administratieve rechtshandeling met individuele strekking en kan niet worden gebruikt of geciteerd als precedent door een belastingplichtige die dit akkoord niet heeft aangevraagd.
Te dezen heeft IMV geen voorafgaand schriftelijk akkoord aangevraagd.
Bovendien worden de feiten en overwegingen die de inhoud van de ruling bepalen niet in extenso weergegeven, zodat hieruit geen vaste gedragslijn van de administratie kan afgeleid worden.
Appellanten bewijzen dus de voorgehouden schending van het gelijkheidsbeginsel en / of van het vertrouwensbeginsel niet.

In het 'Evaluatierapport over de werking van de Commissie voor Voorafgaande fiscale akkoorden tot en met 31.12.1996' kunnen volgens de Rulingcommissie een aantal motieven - ingeval van splitsing - overeenstemmen met rechtmatige financiële of economische behoeften. Het verwezenlijken van besparingen (schaalvergroting) is op zichzelf evenwel geen voldoende argument om te beantwoorden aan de in artikel 211, §1, tweede lid, 3° WIB'92 gestelde voorwaarde, omdat de vermindering van kosten steeds inherent is aan dit soort van verrichting.

Uit het 'Rapport aan de buitengewone algemene vergadering der aandeelhouders van de NV Investeringsmaatschappij der Vlaanderen' omtrent het splitsingsvoorstel blijkt dat de neutraliteit steunt op volgende overwegingen:

-	de splitsing laat een vermogenssamenvoeging zonder roerende voorheffing toe,
-	er zijn geen vrijgestelde meerwaarden,
-	er zijn geen latente of door fusie aantoonbare meerwaarden.

Deze overwegingen houden veeleer verband met het standpunt dat de splitsing geen belastbaar resultaat met zich brengt, dan met het feit dat de splitsing zou beantwoorden aan rechtmatige financiële of economische behoeften. Het zijn eerder fiscale motieven.

In het 'Bijzonder Verslag van de Raad van Bestuur' omtrent de voorgenomen splitsing wordt de doelstelling van de splitsing omschreven als: "de activa en de activiteiten van onze vennootschap beter en juister af te stemmen op, en te richten naar de werkelijke belangen' van elke groep der aandeelhouders".

Voor de splitsing was IMV voor 99% in handen van A.E. ..., met een totaal van 375.520 aandelen op een totaal van 375.540. de overige aandelen waren in handen van de heren P.V. en E.V.
Alle activa en passiva worden in een 50/50 verhouding verdeeld tussen de twee nieuw op te richten vennootschappen NV H. en NV H. De aandelen van deze vennootschappen komen voor 99% in handen van A.E. Ltd, met telkens 999 van de 1000 aandelen. Het overblijvende aandeel is in handen van respectievelijk P. V. en E. V. .
Zowel voor als na de splitsing bezit de voornaamste aandeelhouder dus een participatie van 99% in de groep.
Dat een splitsing in functie van de activiteiten van de overige twee aandeelhouders overeenstemt met de doorgevoerde verdeling van de activa en passiva op 50/50 basis komt dan ook weinig aannemelijk voor.

Dat de analyse van de rechtmatige behoeften in de eerste plaats moet gedaan worden bij de vennootschap die gesplitst wordt en niet bij de andere vennootschappen en met betrekking tot andere verrichtingen die al dan niet gelijktijdig plaatsvinden, zoals appellanten voorhouden, is niet helemaal juist.
De analyse van de rechtmatige behoeften in geval van fusie of splitsing moet gedaan worden zowel bij de betrokken vennootschappen als bij de voornaamste aandeelhouders, inzonderheid wanneer de verrichting zich situeert binnen een herstructurering van activiteiten in een groep van vennootschappen.

Dat de verrichting noodzakelijkerwijze door rechtmatige economische en financiële behoeften wordt gedreven, indien er geen fiscale motieven zijn, zoals appellanten voorhouden, is evenmin juist.
Het geheel van motieven moet onderzocht worden.

Te dezen brengen appellanten geen enkel concreet element aan dat de splitsing beantwoordt aan rechtmatige economische en financiële behoeften. De motieven vermeld in het rapport aan de buitengewone algemene vergadering en het bijzonder verslag van de raad van het bestuur omtrent de voorgenomen splitsing zijn niet voldoende om rechtmatige economische of financiële behoeften te bewijzen.
De eventuele afwezigheid van fiscale behoeften is op zichzelf geen voldoende reden. Het gegeven dat de vrijgestelde reserve na de splitsing nog voorkomt op de respectievelijke balansen van de uit de splitsing ontstane vennootschappen is slechts één aspect, dat niet volstaat om de stelling van appellanten hard te maken dat het geheel van verrichtingen door geen enkel fiscaal motief is geïnspireerd en beantwoordt aan rechtmatige economische of financiële behoeften.

Vaststelling van de belastbare grondslag:
De vereffening van een vennootschap heeft geen invloed op haar aanslagregime inzake vennootschapsbelasting. Een vennootschap blijft gedurende haar vereffening, overeenkomstig artikel 208 WIB'92, onderworpen aan de vennootschapsbelasting volgens de bepalingen van de artikelen 183 tot 207 WIB'92. Zij blijft dus eveneens onderworpen aan artikel 190 WIB'92 dat de vrijstelling van meerwaarden afhankelijk stelt van de onaantastbaarheidvoorwaarde.

Voormeld artikel 190 WIB'92 stelt dat het voor de personenbelasting geldende meerwaardestelsel, bepaald in de artikelen 44 §§1 en 3,45, 46 §1, eerste lid, 2° en 47 ook op vennootschappen van toepassing is.

Met betrekking tot het vrijgestelde of voorlopig niet belaste gedeelte van de meerwaarden, vermeld in de artikelen 44 §§1 en 3 en 47, is dat meerwaardestelsel slechts van toepassing in zoverre dat gedeelte op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt is, blijft en niet tot grondslag dient voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enige beloning of toekenning.
Indien en in zoverre deze voorwaarden niet (langer) worden nageleefd in enig belastbaar tijdperk, wordt het vroeger vrijgestelde of voorlopig niet belaste gedeelte van de meerwaarden beschouwd als winst van dat belastbare tijdperk.

De aanwending van de vrijgestelde reserve voor de aanzuivering van de verliezen houdt een schending in van deze onaantastbaarheidvoorwaarde, wat de belastbaarheid van de voorheen vrijgestelde reserve met zich brengt, zowel in de loop van het bestaan van de vennootschap als tijdens haar vereffening.

Artikel 209 WIB'92 bepaalt uitdrukkelijk dat ingeval het maatschappelijk vermogen van een vennootschap wordt verdeeld, als een uitgekeerd dividend wordt aangemerkt het positieve verschil tussen de uitkeringen in geld, in effecten of in enige andere vorm en de gerevaloriseerde waarde van het gestorte kapitaal. Te dezen is er wel degelijk sprake van een uitkering. Artikel 209 WIB'92 is van toepassing ingeval van een volledige verdeling van het maatschappelijk vermogen, waarbij op boekhoudkundig vlak alle activa en nog resterende vermogensbestanddelen langs passiefzijde worden gesaldeerd.
Door deze boekhoudkundige verwerking worden dezelfde vermogensbestanddelen (inzonderheid de vrijgestelde reserves en het overgedragen verlies) in de aangifte eveneens op nul gebracht.
Dit heeft tot gevolg dat de bedoelde vrijgestelde reserves wegens hun uitkering niet langer voldoen aan de in artikel 190 bedoelde onaantastbaarheidvoorwaarde en dus belastbaar worden.

Bij een volledige verdeling van het maatschappelijk vermogen kan enkel het resterende netto - vermogen aan de aandeelhouders uitgekeerd worden, zodat bij de berekening van het uitgekeerde dividend zowel rekening wordt gehouden met de positieve als negatieve belaste reserves alsook met de vrijgestelde reserves.

Door een wettelijke fictie in te voeren in artikel 210 WÈB'92 zijn voormelde regels van ontbinding en vereffening (artikel 208 en 209) eveneens van toepassing op de belastbare fusie- en splitsingsverrichtingen. Dit betekent dat, zelfs indien de verrichting wordt verwerkt volgens de boekhoudkundige continuïteit (en bijgevolg de vrijgestelde reserves en het overgedragen verlies bij de verkrijgende vennootschappen terug te vinden zijn) er een fiscale discontinuïteit geldt ten aanzien van dergelijke verrichtingen. Bij een belastbare fusie- of splitsingsverrichting wordt ten name van de verkrijgende vennootschap het door de inbreng gestorte kapitaal immers geacht overeen te stemmen met de werkelijke waarde van het maatschappelijk vermogen dat bij deze vennootschap is ingebracht. De vermogensbestanddelen die bij de overgenomen of gesplitste vennootschap de aard hadden van belaste of vrijgestelde reserves worden ten name van de verkrijgende vennootschap op fiscaal vlak dus als gestort kapitaal aangemerkt.

De belastbare grondslag is als volgt berekend:       

l. vaststelling van de uitkering ter gelegenheid van de vereffening:
Het uit te keren kapitaal bedraagt:
-gestort kapitaal	514.695.242 BEF
-belaste reserves(75.651.030 BEF reserves + 21.906.775 BEF voorzieningen)	97.557.805 BEF
-vrijgestelde reserves	179.656.753 BEF
-overgedragen verliezen	- 183.850.296 BEF
totaal	608.059.504 BEF
Deze vaststelling wordt door appellanten blijkbaar niet betwist.

 

2. vaststelling van het uitgekeerd dividend:
-uit te keren bedrag	608.059.504 BEF
-werkelijk gestort kapitaal	- 514.695.242 BEF
totaal :	93.364.262 BEF

 

Ook deze vaststelling wordt door appellanten niet betwist. Het gestort kapitaal wordt dus volledig uitgekeerd en wordt niet aangewend voor de aanzuivering van de verliezen.

 

3. aanrekening van de uitkeringen op de verschillende vermogensbestanddelen:
Artikel 209 WIB'92 bepaalt dat de uitkeringen worden geacht achtereenvolgens voort te komen uit de gerevaloriseerde waarde van het gestorte kapitaal, vervolgens uit de voorheen gereserveerde winst die reeds aan de vennootschapsbelasting is onderworpen, de meerwaarden die worden verwezenlijkt of vastgesteld naar aanleiding van de verdeling van het vermogen inbegrepen en tenslotte uit de voorheen vrijgestelde winst. Appellanten zijn van oordeel dat de uitkeringen ter gelegenheid van de vereffening overeenkomstig artikel 209, tweede lid, WIB'92 moeten worden aangerekend als volgt:
-totaal uitkeringen..	608.059.504 BEF
-werkelijk gestort kapitaal .	- 514.695.242 BEF
-belaste gereserveerde winst	93.364.262 BEF

 

Uit deze berekening blijkt dat het uitgekeerd dividend integraal bestaat uit voorheen belaste reserves, wat betekent dat de resterende positieve vermogensbestanddelen (zijnde het saldo van de belaste reserves 97.557.805 BEF - 93.364.262 BEF = 4.193.543 BEF) en de vrijgestelde reserves ten bedrage van 179.656.753 BEF niet zijn uitgekeerd, maar aangewend zijn tot aanzuivering van de overgedragen verliezen van 183.850.296 BEF.

 

4. vaststelling van de belastbare grondslag: de belastbare grondslag voor boekjaar 1997 (tot en met de splitsing) wordt bepaald als volgt:
-boekhoudkundig resultaat van het boekjaar	- 20.673.203 BEF
-verworpen uitgaven	21.769.386 BEF
-voorheen vrijgestelde reserves die belastbaar worden	179.656.753 BEF
belastbare grondslag	180.752.936 BEF

 

Over het boekhoudkundig verlies en de verworpen uitgaven bestaat geen betwisting. Geïntimeerde stelt terecht dat de voorheen vrijgestelde reserves volledig belastbaar worden omdat niet meer is voldaan aan de onaantastbaarheidvoorwaarde van artikel 190 WIB'92 omdat het overgedragen verlies van 183.850.296 BEF werd aangezuiverd met 4.193.543 BEF belaste reserves en 179.656.753 BEF vrijgestelde reserves.

Bij toepassing van artikel 444 WIB'92 werd terecht een belastingverhoging van 10% opgelegd.

Besluit:
De gewestelijk directeur heeft bij beslissingen van 23 november 2001 terecht de bezwaarschriften van appellanten afgewezen. De eerste rechter heeft terecht de vorderingen van appellanten ongegrond verklaard en het bestreden vonnis dient bevestigd te worden.
Het hoger beroep van appellanten is derhalve ongegrond en appellanten dienen veroordeeld te worden tot de kosten van het hoger beroep zoals hierna begroot.

OM DEZE REDENEN

HET HOF, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de wet van 15 juni 1935.

Verklaart het hoger beroep ontvankelijk doch ongegrond.

Bevestigt het bestreden vonnis.

Veroordeelt appellanten tot de kosten van het hoger beroep, begroot aan de zijde van geïntimeerde op 456,14 EUR, volgens opgave in de aanvullende conclusie.

            Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het HOF VAN BEROEP te ANTWERPEN van ZES SEPTEMBER TWEEDUIZENDENVIJF.
waar aanwezig waren:
D.W.,                      Raadsheer wd. Voorzitter;
S.B.
en P.H.,                   Raadsheren;
A.v.L.,                     Griffier.

 

A.v.L.	P.H.
S.B.	D.W.