Manuel TVA, n° 027, dd. 01.02.2012

III.

Moment de la livraison.

n° 027.

Généralités.

[01.02.2012]

Suite aux modifications apportées au régime TVA au 1er janvier 1993 et notamment à l'article 16 du Code, le lieu de la livraison et l'endroit où se trouvent les biens au moment de cette livraison sont fixés par des dispositions légales distinctes, ce qui a pour conséquence qu'ils ne coïncident plus nécessairement.

A.

Règle générale: la mise à disposition.

En règle, la livraison d'un bien s'opère au moment où le bien est mis à la disposition de l'acquéreur ou du cessionnaire, c'est-à-dire au moment où, selon les circonstances, s'opère le transfert économique (matériel) ou le transfert juridique du pouvoir de disposer du bien comme un propriétaire (Code, art. 16, § 1er, al. 1er).

Application particulière: l'enlèvement des biens par l'acheteur.

Lorsque l'acheteur enlève le bien chez le vendeur, la livraison s'opère selon la règle principale de l'article 16, § 1er, alinéa 1er, du Code, au moment où le bien est mis à la disposition de l'acquéreur ou du cessionnaire. Cette règle est applicable dans les cas où l'acheteur, après avoir pris possession du bien, soit le transporte lui-même, soit le fait transporter par un tiers (un transporteur) avec qui il a conclu un contrat de transport (comp. n  26, B, 1 ).

E x e m p l e s

Vente par A, fabricant à Liège, à B, négociant à Anvers, de marchandises qui se trouvent dans les magasins de A à Liège.

a)

La vente est conclue à la condition que la mise à disposition des biens ait lieu dans les magasins de A à Liège. B va enlever les marchandises à Liège avec son propre camion. Pour livrer les marchandises à B, A ne doit donc pas les transporter. Il s'ensuit que la livraison s'opère à Liège, au moment où les marchandises sont mises à la disposition de B (comp. n  26, B, 1 , b).

b)

Au lieu d'aller chercher lui-même les marchandises (v. a), ci-dessus), B donne ordre au transporteur V d'aller chercher les marchandises pour son compte, dans les magasins de A à Liège et de les livrer à Anvers. Dans cette hypothèse également, la livraison s'opère au moment où les marchandises sont mises à la disposition de B (comp. n  26, B, 1 , c).

B.

Dérogations. - Présomptions juris et de jure.

1°

Transport de biens par le fournisseur ou pour son compte.

Lorsque la délivrance comporte l'expédition ou le transport du bien par le fournisseur ou pour son compte, la livraison est, en vertu de l'article 16, § 1er, alinéa 2, du Code, toujours réputée s'opérer au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport à destination de l'acheteur ou du cessionnaire, sauf lorsqu'il s'agit d'un bien qui doit être installé ou monté par le fournisseur ou pour son compte (comp. n  26, B, 1 ).

Il s'agit du cas où le fournisseur s'est engagé à assurer l'expédition des biens chez l'acheteur; aucune distinction ne doit être établie à cet égard, selon que ce fournisseur effectue ce transport au moyen de ses propres véhicules ou qu'il fasse appel à un tiers (un transporteur) avec qui il conclut un contrat de transport.

Il faut souligner que cette règle contient une présomption juris et de jure qui s'applique toujours lorsque le transport est effectué par le fournisseur ou pour son compte, nonobstant, le cas échéant, les stipulations contractuelles fixant le moment de la livraison.

Il est important de souligner que, en règle, et compte tenu des règles exposées ci-dessus et de l'article 15, al. 2, 1 , du Code, le lieu et le moment de la livraison ne coïncident pas lorsque le bien est expédié ou transporté à destination de l'acquéreur par le fournisseur ou pour son compte, sans être installé par ce fournisseur ou pour son compte.

E x e m p l e s

Vente par A, fabricant à Liège, à B, négociant à Anvers, de marchandises qui se trouvent dans les magasins de A à Liège.

a)

Première hypothèse: La vente est faite "franco destination", c'est-à-dire que le prix convenu comprend, notamment, l'obligation pour A de transporter les marchandises de ses magasins à Liège chez B à Anvers. Pour l'application de la taxe, la livraison se produit lors de l'arrivée du transport à destination de B à Anvers (comp. n  26, B, 1 , a).

b)

Deuxième hypothèse: Au lieu de transporter lui-même les marchandises, A donne ordre au transporteur C de les transporter pour son compte, de ses magasins à Liège chez B à Anvers. Dans ce cas, également, la livraison se produit lors de l'arrivée du transport à destination de B à Anvers.

2°

Installation ou montage par le fournisseur ou pour son compte.

La livraison d'un bien meuble avec installation ou montage par le fournisseur ou pour son compte est, en règle, considérée comme une livraison de biens pour le tout. La livraison s'opère au moment où l'installation ou le montage sont terminés (Code, art. 16, § 1er, al. 2, in fine) (comp. n  26, B, 2 ).

Lorsque la livraison d'une part et l'installation ou le montage par le fournisseur ou pour son compte d'autre part, ont lieu en exécution de deux contrats distincts, il y a lieu de faire la distinction suivante (comp. circ. 4/1979):

-

si la convention relative à l'installation ou au montage est conclue au plus tard au moment où s'opère la livraison selon les dispositions de l'article 16, § 1er, alinéa 1er (mise à disposition) ou alinéa 2, in limine (arrivée du transport par le vendeur), la livraison et l'installation ou le montage sont considérés comme une livraison pour le tout et cette livraison s'opère au moment où l'installation ou le montage est terminé;

-

si, par contre, la convention relative à l'installation ou au montage est conclue après que la livraison ait eu lieu selon les règles prévues à l'article 16, § 1er, alinéa 1er, ou alinéa 2, in limine, cette convention est traitée distinctement - en tant dès lors que prestation de services - de celle relative à la livraison.

E x e m p l e

Un commerçant de Mons vend une machine à une entreprise de Bruges. La machine est entreposée à Mons. Elle doit être montée à Bruges par le fournisseur ou pour son compte. La livraison s'opèrera au moment où le montage sera terminé (comp. n  26, B, 2 ).

3°

Livraisons continues.

Conformément à l'article 16, § 1er, alinéa 3, 1 , du Code, la livraison est réputée s'opérer à l'expiration de chaque période à laquelle se rapporte un décompte ou un paiement, pour les livraisons de biens à caractère continu qui donnent lieu à des décomptes ou à des paiements successifs.

On rencontrera cette situation principalement dans les cas de livraisons d'eau, de gaz et d'électricité (v. circ. 65/1971).

4°

Expiration du délai visé par l'article 44, § 3, 1 , du Code pour les livraisons de biens visés à l'article 1er, § 9, 1°, du Code ainsi que pour les constitutions, cessions ou rétrocessions de droits réels au sens de l'article 9, alinéa 2, 2°, du Code portant sur de tels biens.

Lorsque les bâtiments ou fractions de bâtiments ainsi que le sol y attenant cédés avec application de la TVA ne sont pas mis à la disposition des acquéreurs ou des cessionnaires dans le délai visé par l'article 44, § 3, 1 , du Code, ils sont censés avoir été livrés à l'expiration de ce délai (Code, art. 16, § 1er, al. 3, 2 ). Cette règle s'applique tant à la cession par un assujetti visé par l'article 4 du Code, qu'à la cession par un assujetti visé par l'article 8, § 1er, du Code (v. chapitre VII).

C.

Règles particulières.

1°

L'acheteur est déjà en possession du bien vendu.

Parfois, une personne achète un bien dont elle a déjà la disposition. C'est le cas lorsque l'acheteur agrée une marchandise qui lui a été vendue à l'essai, lorsque le destinataire d'un envoi de biens à vue déclare vouloir acheter ceux-ci, lorsqu'un contrat de location est transformé en un contrat de vente ou encore lorsqu'un dépositaire achète les marchandises qu'il a en dépôt.

Dans ce cas, la livraison s'opère au moment où le contrat de vente a effet (Code, art. 16, § 2, al. 1er) (comp. n  26, A, ex., premier cas).

E x e m p l e

Le 1er juin, A a mis des biens en dépôt chez B. Le 30 juin, A et B concluent un contrat de vente à propos de ces biens. La livraison s'opère le 30 juin.

2°

Le vendeur reste en possession du bien vendu.

Inversement, le vendeur ou le cédant reste parfois conventionnellement en possession du bien vendu, à un autre titre que celui de propriétaire, p.ex., comme locataire ou comme dépositaire.

Dans ce cas, la livraison est également censée s'opérer au moment où le contrat a effet (Code, art. 16, § 2, al. 1er).

E x e m p l e

Vente par A, fabricant à Liège, à B, négociant à Anvers, le 30 juin, de marchandises qui se trouvent dans les magasins de A à Liège. Il est convenu que les marchandises resteront entreposées dans les magasins de A jusqu'au moment où B les aura revendues (p. ex. la place fait défaut dans le magasin de B).

La livraison a lieu à Liège là où les marchandises vendues sont mises à la disposition de B, bien qu'elles restent chez le vendeur, en sa qualité de dépositaire et s'opère le 30 juin, au moment où le contrat a effet. En effet, le lieu de la livraison coïncide avec le lieu où le bien est mis juridiquement à la disposition de B, c'est-à-dire le lieu où s'exécute l'obligation de délivrance, même si le vendeur A est chargé de l'entreposage des marchandises (comp. n  26, A, ex., deuxième cas).

3°

L'envoi en consignation.

En ce qui concerne les marchandises envoyées en consignation, la livraison au consignataire s'opère au moment où celui-ci devient propriétaire de ces marchandises. Si le consignataire est commissionnaire-vendeur, la livraison est censée s'opérer dans son chef au fur et à mesure qu'il livre, au sens juridique du terme, les biens vendus par son intermédiaire (Code, art. 16, § 2, al. 2) (comp. n  26, A).

E x e m p l e s

a)

A envoie des marchandises en consignation à B le 1er juillet. B vend les marchandises le 14 juillet. Par le fait même qu'il a trouvé un acheteur, B est devenu propriétaire des marchandises. La livraison par A à B est censée s'opérer le 14 juillet.

b)

Même hypothèse que sous a), mais B est commissionnaire-vendeur de A et B met à disposition de son acheteur C le 20 juillet les marchandises qu'il lui a vendues le 14 juillet. La livraison par A à B, de même que celle par B à C, sont censées s'opérer le 20 juillet.

c)

Soit un consignant A, établi à Namur et qui, le 10 mai 1994, envoie des biens en consignation à B, établi à Anvers.

Le 12 mai 1994, B trouve un acquéreur C, établi à Hasselt, et transporte lui-même les marchandises chez C le 13 mai.

Dans les rapports entre A et B, la livraison se produit le 12 mai 1994, date à laquelle il a trouvé un acheteur et est, donc, devenu propriétaire des biens.

Dans les rapports entre B et C, la livraison se produit le 13 mai 1994, date de l'arrivée du transport à destination de l'acquéreur, C (Code, art. 16, § 1er, al. 2) (comp. n  27, B, 1 ).

D.

Présomptions légales (juris tantum).

Conformément à l'article 16, § 3, du Code, sauf preuve contraire, la livraison d'un bien est présumée avoir lieu au moment où le bien cesse d'exister dans le magasin, l'atelier, le dépôt ou toute autre installation dont dispose le fournisseur en Belgique.

Cette présomption juris tantum (c'est-à-dire réfragable) à charge des fournisseurs de biens établis dans le pays, complète la présomption de l'article 64, § 1er, de Code surtout en ce qui concerne les livraisons intra-communautaires pour lesquelles on ne peut pas apporter de moyens de preuve suffisants de l'exemption.

E.

Défaut de livraison.

Si un bien qui a été vendu, n'a pas été livré pour une raison quelconque (p. ex. décès de l'acheteur avant la délivrance du bien, destruction des marchandises avant l'arrivée du transport effectué par le vendeur), la TVA n'est, en règle, pas due. Si le vendeur a déjà porté en compte à son acheteur tout ou partie de la TVA parce qu'une cause d'exigibilité subsidiaire s'est produite avant la livraison (facturation, paiement) et s'il l'a versée à l'Etat, il peut obtenir le remboursement de cette TVA en vertu de l'article 77, § 1er, 4 , du Code.