Voorafgaande beslissing nr. 2012.171 dd. 19.06.2012

 

Verbonden ondernemingen

Kwijtschelding van schuld

Abnormaal of goedgunstig voordeel

Aftrekbare beroepskost

 

Samenvatting

 

Er werd beslist dat, op grond van de verstrekte gegevens, de in de aanvraag beschreven definitieve kwijtschelding van de schuldvordering door A en B ten voordele van C in het kader van de vereffening van C geen aanleiding zal geven tot het verstrekken van een abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van artikel 26 WIB 92 ten name van A en B en dat de uitzonderlijke kost resulterende uit de kwijtschelding van schuld door A en B ten behoeve van de buitenlandse vennootschap C kwalificeert als een aftrekbare beroepskost in de zin van artikel 49 WIB 92.

 

I.        Voorwerp van de aanvraag

 

1.              De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen dat :

 

1.1.        de uitzonderlijke kost resulterende uit de kwijtschelding van schuld door A en B ten behoeve van de buitenlandse vennootschap C kwalificeert als een aftrekbare beroepskost in de zin van artikel 49 WIB 92;

 

1.2.        de kwijtschelding van schuld door A en B ten behoeve van hun buitenlandse dochtervennootschap C niet kwalificeert als een toegekend abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van artikel 26 WIB 92.

 

II.      Omschrijving van de verrichtingen

 

II.A.   Beschrijving van de activiteiten van de aanvragers en van de groep

 

2.              A is een exploitatievennootschap.

 

3.              De vennootschap is actief in verschillende landen en heeft dochtervennootschappen (aparte juridische entiteiten) in het buitenland.

 

4.              De buitenlandse vestigingen omvatten voornamelijk cliënteel en hebben geen materiële of financiële vaste activa in hun bezit. Alle buitenlandse vestigingen zijn aparte juridische entiteiten en beschikken momenteel over een maatschappelijke zetel in de verschillende landen.

 

5.              Om de buitenlandse vestigingen in leven te houden, geeft A (via rekening-courant) financiering aan deze vestigingen.

 

6.              Gelet op de continue financiering door A van de activiteit van haar buitenlandse dochtervennootschappen en hun gebrek aan terugbetalingcapaciteit heeft de groep reeds enige tijd besloten om haar buitenlandse vestigingen en haar aanwezigheid in de diverse landen te herstructureren.

 

7.              Naar de toekomst toe is het niet langer noodzakelijk dat er in het buitenland een maatschappelijke zetel/effectieve vestigingsplaats wordt aangehouden.

 

8.              B is een Belgische vennootschap die naast het aanhouden van participaties dienstverlening verstrekt aan de leden van de groep inzake informatica, klantenbeheer en administratie.

 

II.B.   Beschrijving van de voorgenomen verrichtingen

 

II.B.1. Algemeen

 

9.              Aangezien vanuit strategisch oogpunt werd beoordeeld dat de aanwezigheid van een maatschappelijke zetel/effectieve vestigingsplaats in het buitenland naar de toekomst toe niet langer noodzakelijk is en eveneens gelet op de aanhoudende financiering (via rekening-courant) door A en het gebrek aan terugbetalingcapaciteit van haar buitenlandse dochters, wenst A over te gaan tot een herstructurering van haar buitenlandse dochters.

 

10.          C wenst men te vereffenen. Echter vanuit een buitenlands perspectief is deze vereffening enkel mogelijk indien de vennootschap geen openstaande schulden meer heeft.

 

11.          Gelet op het negatieve eigen vermogen van de vennootschap, beschikt deze over onvoldoende middelen om haar openstaande schulden aan te zuiveren.

 

12.          Teneinde C te kunnen vereffenen is aldus een kwijtschelding door A van haar openstaande schuldvordering ten aanzien C noodzakelijk. Ook de buitenlandse vennootschap D zal vereffend worden. Aangezien deze vennootschap een positief eigen vermogen heeft, is er geen kwijtschelding van schuld noodzakelijk alvorens te kunnen overgaan tot de vereffening van D. Wat betreft de buitenlandse vennootschap E wordt momenteel nog lokaal onderzocht of deze vennootschap kan worden vereffend en welke de vereisten zijn in dit verband.

 

13.          Een faillissement van C, D en E dient te worden vermeden gelet op de negatieve invloed dat een dergelijk faillissement zou hebben op de markt in de diverse landen en de naam van groep in de sector in het algemeen.

 

14.          De activiteit op de respectievelijke markten zal naar de toekomst toe beperkt worden tot de aanwezigheid van lokale vertegenwoordigers met als taak het onderhouden van contacten met cliënteel, prospectie en het behandelen van klachten. Deze vertegenwoordigers zijn niet betrokken bij het afsluiten en negotiëren van contracten, plaatsen van bestellingen en het ontvangen van betalingen. Dergelijke commerciële verrichtingen zullen rechtstreeks vanuit België worden verricht.

 

II.B.2. Liquidatie C

 

15.          Er wordt opgemerkt dat deze rulingaanvraag specifiek betrekking heeft op de herstructurering van de buitenlandse dochtervennootschap C.

 

16.          Teneinde C te kunnen vereffenen, is het vanuit een buitenlands perspectief noodzakelijk dat haar schulden worden aangezuiverd, waaronder de schuld ten aanzien van haar Belgische hoofdaandeelhouder A en ten aanzien van haar andere Belgische aandeelhouder B. Een deficitaire vereffening is niet mogelijk naar buitenlands recht.

 

17.          Gelet op het feit dat de buitenlandse vennootschap over onvoldoende activa beschikt om haar resterende schulden aan te zuiveren, wensen de Belgische vennootschappen A en B dan ook over te gaan tot de volledige kwijtschelding van het bedrag van de openstaande (handels)schuld in het kader van de vereffening van de buitenlandse vennootschap.

 

18.          De aandelen van C zijn in handen van A, vennootschap F en B.

 

19.          De op dit ogenblik openstaande schuld is opgebouwd uit door C onbetaalde aankoopfacturen voor de levering van handelsgoederen door A en voor de levering van dienstprestaties door B. Gelet op het feit dat het gaat om handelsschulden, werd hiervoor tot op heden geen overeenkomst opgesteld en worden geen interesten op de openstaande schuld aangerekend.

 

20.          In het verleden werden, door gebrek aan terugbetalingcapaciteit door C, openstaande handelsschulden omgezet in leningovereenkomsten.

 

21.          Deze leningen werden door C volledig terugbetaald.

 

22.          De verliezen stijgen uit boven het bedrag van de openstaande schulden bij C.

 

23.          Er wordt meegegeven dat de aankoopprijs die voor de levering van handelsgoederen door A aan C marktconform is.

 

24.          Er wordt eenzelfde eenheidsprijs gehanteerd bij verkoop aan C, D en E.

 

25.          Uit de evolutie van het eigen vermogen van C kan worden afgeleid dat de vennootschap bij aanvang voldoende was gekapitaliseerd. Het negatief eigen vermogen is te wijten aan de dalende omzetten en de negatieve boekhoudkundige resultaten die hebben geleid tot een negatief eigen vermogen van de vennootschap.

 

26.          In buitenland bestaat er geen specifieke verplichte vennootschapsrechtelijke verslaggeving voor vennootschappen met een negatief eigen vermogen gelijkaardig aan de Belgische alarmbelprocedure voorzien in artikel 633 en 634 W.Venn.

 

27.          Vanuit buitenlands oogpunt is de Letter of Comfort, waarin A zich ertoe heeft verbonden haar buitenlandse dochter in moeilijkheden financieel te ondersteunen zodat haar buitenlandse dochter al haar contractuele en andere verplichtingen ten aanzien van derden kan nakomen, een belangrijk element teneinde de continuïteit van de vennootschap te verzekeren.

 

28.          Teneinde het commercieel aanzien en de naambekendheid van de groep te behouden is een faillissement van de buitenlandse vennootschap te vermijden.

 

29.          In hoofde van A en B zal de kwijtschelding aanleiding geven tot een uitzonderlijke kost gelijk aan het bedrag van de openstaande rekening-courant (handels)vordering op het ogenblik van de vereffening van C.

 

30.          In hoofde van C zal de kwijtschelding aanleiding geven tot een uitzonderlijke opbrengst. De buitenlandse vennootschap zal dit belastbaar resultaat kunnen afzetten tegen haar fiscale verliezen.

 

31.          Gelet op de vereffening van C zal geen beding van terugkeer naar een betere toestand worden verbonden aan de kwijtschelding. Deze voorwaarde heeft in casu geen enkel nut aangezien de kwijtschelding zal gevolgd worden door de vereffening van de buitenlandse vennootschap en deze dus nooit meer naar een betere toestand zal terugkeren.

 

32.          De procedure inzake de vereffening van C is momenteel in voorbereiding door de buitenlandse accountant.

 

III.     Motivering van de aanvraag

 

III.A. Aftrekbare beroepskost

 

33.          Volgens artikel 49 WIB 92 zijn beroepskosten aftrekbaar indien de volgende voorwaarden cumulatief zijn vervuld:

 

33.1.    De kost moet tijdens het belastbaar tijdperk gedaan of gedragen zijn of het karakter van een zekere en vaststaande schuld hebben verkregen en als zodanig zijn geboekt;

 

33.2.    De kost moet zijn gedaan of gedragen teneinde belastbare inkomsten te verwerven of te behouden (link met de beroepswerkzaamheid);

 

33.3.    De echtheid en het bedrag van de kost moet door de belastingplichtige verantwoord worden door middel van bewijsstukken.

 

34.          Omwille van de volgende redenen zijn, volgens de aanvrager, de voorwaarden van artikel 49 WIB 92 voldaan en dient de kwijtschelding van schuld door A en B ten voordele van hun buitenlandse dochtervennootschap te worden aangemerkt als een aftrekbare beroepskost in de zin van voormeld artikel:

 

34.1.    De kost heeft naar aanleiding van de kwijtschelding het karakter van een zeker en vaststaand verlies verkregen aangezien het vaststaat dat de buitenlandse dochtervennootschap haar verplichtingen ten aanzien van haar Belgische aandeelhouders niet zal kunnen nakomen. De kost zal in het desbetreffende jaar worden geboekt door middel van een afwaardering van de schuldvordering;

 

34.2.    De kost wordt gedaan of gedragen teneinde belastbare inkomsten te verwerven of te behouden. Door middel van de vereffening van de buitenlandse dochter en de daarmee gepaard gaande kwijtschelding van schuld wordt een faillissement van de buitenlandse dochter vermeden evenals de daarmee gepaard gaande mogelijke negatieve impact op de naambekendheid en resultaten van de groep. De geleende bedragen (die nu worden kwijtgescholden) werden toegekend ter ondersteuning en financiering van de buitenlandse handelsactiviteiten van de groep;

 

34.3.    De kost wordt verantwoord wat betreft de echtheid en het bedrag.

 

III.B. De kwijtschelding vormt geen abnormaal of goedgunstig voordeel

 

35.          Artikel 26 WIB 92 voorziet dat wanneer een in België gevestigde onderneming abnormale of goedgunstige voordelen verleent, die voordelen bij haar eigen winst worden gevoegd tenzij die voordelen in aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijgers.

 

36.          Niettegenstaande de in het eerste lid vermelde beperkingen, worden de abnormale of goedgunstige voordelen bij de eigen winst gevoegd wanneer die voordelen worden verleend aan:

 

36.1.    Een in artikel 227 vermelde belastingplichtige ten aanzien waarvan de in België gevestigde onderneming zich rechtstreeks of onrechtstreeks in enigerlei band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt;

 

36.2.    Een in artikel 227 vermelde belastingplichtige of aan een buitenlandse inrichting die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar zij gevestigd zijn, aldaar niet aan een inkomstenbelasting zijn onderworpen of aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling zijn onderworpen dan die waaraan de in België gevestigde onderneming is onderworpen;

 

36.3.    Een in artikel 227 vermelde belastingplichtige die belangen gemeen heeft met de in 1° of 2° vermelde belastingplichtige of inrichting.

 

37.          Een voordeel is "goedgunstig" wanneer het wordt verleend buiten de uitvoering van een verbintenis of zonder enige tegenprestatie.

 

38.          Een voordeel is "abnormaal" wanneer het in strijd is met datgene wat in dergelijke, vergelijkbare gevallen gebruikelijk is. In wezen dient het aldus te gaan om een voordeel dat in normale omstandigheden niet verleend wordt, een voordeel dat onafhankelijke ondernemingen elkaar niet toekennen. Het betreft derhalve een voordeel dat in strijd is met de handelsgebruiken.

 

39.          Op basis van eerdere beslissingen van de rulingcommissie in het kader van gelijkaardige situaties tussen verbonden ondernemingen (ruling 900.398 d.d. 15 december 2009, ruling 300.148 d.d. 6 november 2003, ruling 500.299 d.d. 9 februari 2006), meent de aanvrager echter dat het bedrijfseconomisch aanvaardbaar is dat een vennootschap een kwijtschelding toestaat aan een groepsvennootschap in moeilijkheden teneinde het commerciële en financiële aanzien van de groep te bewaren: Dit geldt eveneens wanneer de kwijtschelding wordt toegestaan om het faillissement van de vennootschap te vermijden.

 

40.          De kwijtschelding van de schuldvordering op hun buitenlandse dochter en de hiermee gepaard gaande kost zal in hoofde van A en B geen aanleiding geven tot de toepassing van de artikelen 633 en 634 W.Venn.

 

41.          De structuur en aanwezigheid van de groep in alle landen waar A momenteel dochtervennootschappen aanhoudt, wordt op dezelfde wijze herzien, gelet op de aanhoudende negatieve financiële positie van deze dochtervennootschappen. A en B wensen bijgevolg C te vereffenen, en dit op een zo eenvoudig mogelijke wijze.

 

42.          Het is voor de Belgische vennootschappen geen optie om hun buitenlandse dochter in een procedure van faillissement te laten verzeilen. Een faillissement zou het commerciële aanzien van de groep teniet doen en bijgevolg de economische en financiële belangen van de groep schaden.

 

43.          De aanvrager is dan ook van mening dat in het geval van A en B de kwijtschelding van de schuld de enige manier is om hun buitenlandse dochter te vereffenen en bovendien het commerciële aanzien te behouden en de economische en financiële belangen van de groep niet te schaden.

 

44.          Bijgevolg kan de kwijtschelding van schuld door A en B niet worden aangemerkt als een toegekend abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van artikel 26 WIB 92 ten aanzien van hun buitenlandse dochter C.

 

45.          Uit een berekening van de impact van de kwijtschelding van schuld op de berekeningsbasis van de notionele interestaftrek van A en B kan duidelijk worden afgeleid dat de kwijtschelding van schuld door de Belgische vennootschappen A en B ten aanzien van C, niet zal leiden tot enig fiscaal voordeel in hoofde van de Belgische vennootschappen.

 

IV.     Beslissing

 

46.          Artikel 26 WIB 92 bepaalt dat verleende abnormale of goedgunstige voordelen worden toegevoegd aan de belastbare basis van de verlenende vennootschap, wanneer die voordelen worden verleend aan buitenlandse vennootschappen ten aanzien waarvan de verlenende vennootschap zich rechtstreeks of onrechtstreeks in enigerlei band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt.

 

47.          Tussen A, B en C bestaat een band van wederzijdse afhankelijkheid.

 

48.          Bijgevolg moet worden nagegaan of de kwijtschelding door A en de kwijtschelding door B op hun buitenlandse dochtervennootschap C, moeten worden beschouwd als abnormale of goedgunstige voordelen.

 

49.          Aan de grondslag van het begrip "voordeel" ligt enerzijds een verrijking van de verkrijger en anderzijds, wat de verstrekker van het voordeel betreft, geen effectieve vergoeding evenwaardig aan het verstrekte voordeel (zie inzonderheid het arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen van 13.05.1991 en het nummer 26/16 van de administratieve commentaar op het WIB 92 - Com. IB 92).

 

50.          Als "abnormaal" moet worden beschouwd, hetgeen in strijd is met de normale gang van zaken, met de gevestigde regels of gebruiken (zie eveneens het voormeld arrest van 13.05.1991 en het voormeld nummer 26/16, Com. IB 92).

 

51.          Als "goedgunstig" moet worden beschouwd, hetgeen ten kosteloze titel, zonder verplichting en enige tegenprestatie gebeurt (zie inzonderheid het arrest van het Hof van Cassatie van 31.10.1979 en het voormeld nummer 26/16, Com. IB 92).

 

52.          Voor de beoordeling van de abnormaliteit of normaliteit van de toegestane voordelen of hun goedgunstig karakter moet worden gesteund op de economische omstandigheden van het ogenblik, op de respectieve situatie van de partijen en op de feitelijke elementen van de zaak.

 

53.          Het is in bepaalde specifieke omstandigheden voor verbonden ondernemingen bedrijfseconomisch aanvaardbaar om hulp te bieden aan ondernemingen van de groep in moeilijkheden, inzonderheid de hulp die wordt verleend om het eigen commercieel en financieel aanzien hoog te houden (zie inzonderheid het arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen van 10.05.1994, het arrest van het Hof van Beroep te Bergen van 18.05.2001, het vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg te Leuven van 6.02.2004 en het arrest van het Hof van Beroep te Brussel van 20.04.2005).

 

54.          Voor de groep is het van groot belang om een faillissement van de buitenlandse dochter, C te vermijden om zo het commercieel en financieel aanzien van de hele groep niet in het gedrang te brengen.

 

55.          Aangezien vanuit strategisch oogpunt werd beoordeeld dat de aanwezigheid van een maatschappelijke zetel/effectieve vestigingsplaats in het buitenland naar de toekomst toe niet langer noodzakelijk is en eveneens gelet op de aanhoudende financiering (via rekening-courant) door A en het gebrek aan terugbetalingcapaciteit van haar buitenlandse dochters, wenst A over te gaan tot een herstructurering van haar buitenlandse dochters.

 

56.          C wenst men te vereffenen. Echter vanuit een buitenlands perspectief is deze vereffening enkel mogelijk indien de vennootschap geen openstaande schulden meer heeft.

 

57.          Gelet op het negatieve eigen vermogen van de vennootschap, beschikt deze over onvoldoende middelen om haar openstaande schulden aan te zuiveren.

 

58.          Teneinde C te kunnen vereffenen is aldus een kwijtschelding door A en door B van hun openstaande schuldvordering ten aanzien van C noodzakelijk.

 

59.          A en B zullen door de kwijtschelding van de schuldvordering niet in een situatie van de artikelen 633 en 634 W. Venn. komen.

 

60.          In hoofde van A en B zal de kwijtschelding aanleiding geven tot een uitzonderlijke kost gelijk aan het bedrag van de openstaande rekening-courant (handels)vordering op het ogenblik van de vereffening van C.

 

61.          In hoofde van C zal de kwijtschelding aanleiding geven tot een uitzonderlijke opbrengst. De buitenlandse vennootschap zal dit belastbaar resultaat kunnen afzetten tegen haar fiscale verliezen.

 

62.          Gelet op de vereffening van C zal geen beding van terugkeer naar een betere toestand worden verbonden aan de kwijtschelding. Deze voorwaarde heeft in casu geen enkel nut aangezien de kwijtschelding zal gevolgd worden door de vereffening van de buitenlandse vennootschap en deze dus nooit meer naar een betere toestand zal terugkeren.

 

63.          De procedure inzake de vereffening van C is momenteel in voorbereiding door de buitenlandse accountant.

 

64.          Rekening houdend met de voormelde elementen kan worden aangenomen dat de kwijtschelding van schuldvordering door A en door B ten voordele van C geen aanleiding zal geven tot het verstrekken van enig abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van artikel 26 WIB 92 ten name van A en B.

 

65.          De niet gerecupereerde schuldvordering zal tijdens het belastbaar tijdperk waarin de kwijtschelding wordt gedaan aangemerkt worden als een zeker en vaststaand verlies in de zin van artikel 49 WIB 92.

 

          Gelet op de artikelen 20 tot 23 van voormelde wet van 24 december 2002 alsmede op de overwegingen zoals vermeld in de randnummers 46 tot en met 65 wordt er beslist dat:

 

66.          de in de voormelde aanvraag beschreven definitieve kwijtschelding door A en door B ten voordele van C in het kader van de vereffening van C van hun schuldvordering ten bedrage van de openstaande rekening-courant (handels)vordering op het ogenblik van de vereffening van C geen aanleiding zal geven tot het verstrekken van een abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van artikel 26 WIB 92 ten name van A en B;

 

67.          de uitzonderlijke kost resulterende uit de kwijtschelding van schuld door A en B ten behoeve van de buitenlandse vennootschap C kwalificeert als een aftrekbare beroepskost in de zin van artikel 49 WIB 92.

 

68.          Er wordt opgemerkt dat de beslissing geen uitspraak inhoudt omtrent de vergoeding die inzake goodwill wordt betaald door A aan C en evenmin omtrent het marktconform karakter van de aankoopprijs van de handelsgoederen.

 

69.          Deze beslissing is slechts geldig op voorwaarde dat C vereffend wordt en de vereffening effectief gesloten wordt.