Voorafgaande beslissing nr. 700.389 dd. 11.12.2007

Properties

Document type : Prior agreements L 24.12.2002
Title : Voorafgaande beslissing nr. 700.389 dd. 11.12.2007
Tax year : 0
Document date : 11/12/2007
Keywords : Vennootschapsbelasting
Document language : NL
Name : 700.389

700.389

Voorafgaande beslissing nr. 700.389 dd. 11.12.2007

   Vennootschapsbelasting
   Verrekenprijs
   Abnormaal of goedgunstig voordeel
   Beroepskosten

Samenvatting

De aanvraag strekt ertoe te vernemen of: (i) de vooropgestelde vergoeding die NV A zal betalen aan de gelieerde onderaannemers B en C voor de assemblage van producten in overeenstemming is met het arm's length principe zoals vervat in artikel 185 § 2 WIB 92 en geen aanleiding zal geven tot het verstrekken door NV A van een abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van artikel 26 WIB 92, noch tot het verkrijgen door NV A van een abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van de artikelen 79 en 207 WIB 92 en (ii) dat deze vergoeding aftrekbaar zal zijn bij NV A als beroepskost bij toepassing van de artikelen 49 en 54 WIB 92.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe een voorafgaande beslissing te bekomen waarin wordt bevestigd dat:

de verrekenprijs regeling zoals hierna beschreven en die opgenomen zal worden in schriftelijke overeenkomsten die NV A zal afsluiten met de verbonden buitenlandse vennootschappen B en C, geen aanleiding zal geven tot de toepassing van de artikelen 26, 79, 185, §2 en 207 WIB 92;

en dat de betalingen door NV A aan B en C in uitvoering van die overeenkomsten aftrekbaar zijn (toepassing artikelen 49 en 54 WIB 92).

II. Omschrijving van de verrichtingen

II.A. Beschrijving van de activiteiten van de aanvrager en de groep

2. NV A doet beroep op in het buitenland gevestigde gelieerde onderaannemers. Daarnaast wordt ook beroep gedaan op externe onderaannemers.

3. Door de expansie van de activiteiten, en de almaar duidelijker wordende loonkloof, werd enkele jaren geleden beslist om een beroep te doen op goedkopere productielanden. Op dat ogenblik was er geen duidelijkheid over de vraag of de kwaliteitseisen zouden kunnen worden gehaald en of de partners in deze landen voldoende betrouwbaar zouden blijken. Rekening houdend met het feit dat NV A als eerste in haar marktsegment deze stap zette, was er evenmin een "marktprijs" voor deze activiteit.

4. Bij deze delokalisatie werd voor een deel beroep gedaan op derde partijen en voor het overige deel werden eigen ateliers opgericht.

5. In het verleden werd de in land N gevestigde vennootschap C opgericht (een 100 % dochtervennootschap). De aanvraag heeft betrekking op de marktconformiteit van de schriftelijke overeenkomst die NV A met C wenst te sluiten.

6. Recent werd in land M een nieuwe vennootschap B opgericht. Het betreft een nieuw opgestarte productie, in aparte gebouwen. Een bestaande dochtervennootschap D zet haar bestaande activiteiten verder, maar dan in onderaanneming voor de nieuwe vennootschap.

7. De aanvraag heeft, wat land M betreft, betrekking op de marktconformiteit van de schriftelijke overeenkomst die tussen de NV A en B zal worden gesloten.

8. Dankzij de verschuiving van de productie naar het buitenland, is NV A in België verder kunnen blijven groeien. Zo is, ondanks deze verschuiving, het personeelsaantal in België steeds blijven stijgen. NV A heeft inderdaad enkel een gedeelte van de productie gedelokaliseerd, terwijl alle andere activiteiten in België zijn behouden.

9. De kostenbesparing die NV A heeft kunnen realiseren, blijkt uit de evolutie van de verhouding loonwerk/omzet. Ondanks een stijging van het aandeel loonwerk, daalt de kost. Dit is dankzij oprichting van de buitenlandse dochtervennootschappen en door het opstarten van de samenwerking met vennootschap F.

10. De kostenbesparing heeft ook geleid tot een spectaculaire groei van de bedrijfswinst.

II.B. Beschrijving van de voorgenomen verrichtingen

11. NV A meet in België, voor elk nieuw product en volgens objectieve criteria, hoe lang het maken van een bepaald product in beslag neemt. Dit wordt uitgedrukt in de een bepaalde eenheid. Elk product wordt dus een aantal eenheden toegekend in functie van de complexiteit van de productie.

II.B.1. Vaststelling van de eenheid

12. Bij het gebruik van de eenheden wordt uitgegaan van zeer precieze, objectieve gegevens die op grond van een tijdsmeting van zeer gedetailleerde handelingen komt tot een totale tijd noodzakelijk voor het produceren van een bepaald product.

13. Bovendien wordt de totale tijd verder geverifieerd en desnoods aangepast door chronometrages die plaatsvinden bij de productie van stalen.

14. Deze methode wordt universeel en internationaal toegepast.

15. Zij wordt tevens gecontroleerd en aanvaard door de vakbonden.

16. De prijs die de dochtervennootschappen mogen factureren, wordt bekomen door de eenheden te vermenigvuldigen met de prijs per eenheid. Dit resulteert in een stukprijs.

17. De eenheid, in combinatie met de prijs per eenheid (zie hierna), wordt aangewend om de kostprijs van de verschillende artikels te analyseren, om haalbaarheidsstudies uit te voeren en om de productiviteit van de dochterondernemingen te kunnen verifiëren. De eenheid wordt ook intern gebruikt om de productiviteit van de werknemers te kunnen evalueren. De eenheid is dus geenszins een arbitrair gegeven.

II.B.2. De prijs per eenheid

18. De prijs per eenheid was in België en in land O enkele jaren geleden ongeveer X EUR. Deze prijs stemt overigens overeen met de effectieve prijs per eenheid die NV A ook nu nog hanteert voor de handelingen die in België worden gesteld inzake gelijkaardige activiteiten. Uit recente berichten blijkt dat de huidige prijs per eenheid bij een in land O gevestigde concurrent in lijn is met de prijs per eenheid bij NV A.

19. Bij de opstart van vennootschap C werd een prijs per eenheid overeengekomen, zonder dat daaromtrent schriftelijke overeenkomsten werden opgemaakt. Op dat ogenblik was NV A de enige in haar marktsegment die reeds op die buitenlandse markt aanwezig was. Er werd een prijs per eenheid vastgesteld die één derde lager was dan de Belgische kostprijs en dan de prijs die in land O werd aangerekend door een onafhankelijke partij. Op die manier realiseerde NV A een besparing in haar hoofde.

20. Exact dezelfde prijs per eenheid werd ook gehanteerd bij het opstarten van de activiteiten in land M. De prijs per eenheid werd licht verhoogd, hetgeen een louter technische aanpassing betrof.

21. NV A is naar haar dochtervennootschappen toe consistent dezelfde prijs per eenheid blijven hanteren, hetgeen een "win-win" situatie was voor alle betrokken partijen. NV A had een betrouwbare, flexibele lange termijn-partner die de hoge kwaliteitseisen kon invullen, en dit aan een kostprijs die een derde lager was dan de Belgisch/land O prijs.

22. De dochtervennootschappen hadden een incentive om de productiviteit en efficiëntie te verhogen. Indien de dochtervennootschappen immers efficiënter kunnen werken dan de eenheid, realiseren zij een hogere winst, terwijl zij worden gepenaliseerd ingeval zij minder efficiënt werken.

23. Deze techniek van de prijs per eenheid wordt niet gebruikt in de relatie met F.

III. Motivering van de aanvraag

24. Nu NV A de commerciële relaties met haar dochtervennootschappen wenst te formaliseren, wenst zij bevestiging te bekomen dat de DVB naar de toekomst toe instemt met de voorgestelde verrekenprijzen.

25. Het komt de aanvrager voor dat toepassing kan worden gemaakt van de Comparable Uncontrolled Price Method (CUPM). Deze "uncontrolled prices" bestonden immers gedurende lange tijd naast de "controlled prices". Gedurende enkele jaren werd immers, voor eenzelfde dienst beroep gedaan op zowel niet-gelieerde partijen in land O, als gelieerde partijen in de landen M en N. Zoals hierna wordt aangetoond, is de CUPM overigens de enige methode die in casu kan worden toegepast.

26. Door de toepassing van de CUPM wordt ongeveer de helft van de voordelen die voortvloeien uit de delokalisatie naar de landen M en N (die voornamelijk betrekking hebben op de lagere loonkost), toegekend aan deze buitenlandse gelieerde entiteiten, terwijl de andere helft toekomt aan NV A (waardoor haar in België belastbare winst wordt verhoogd).

III.A. Toepassing CUPM

III.A.1. De CUPM moet worden toegepast indien de voorwaarden vervuld zijn

27. De CUPM is de meest directe en betrouwbare methode om de "at arm's length" vergelijking door te voeren en is om die reden volgens de OESO-richtlijnen te verkiezen boven alle andere methodes. Aangezien B en C gevestigd zijn in staten waarmee België een dubbelbelastingverdrag heeft gesloten waarvan artikel 9 conform is met het OESO-Modelverdrag, is de enige verdragsconforme interpretatie dat de CUPM wordt toegepast wanneer de voorwaarden daarvan vervuld zijn.

28. Voor de toepassing van deze methode wordt in principe een intragroepscontractprijs vergeleken met een voldoende vergelijkbare ongecontroleerde transactie op hetzelfde marktniveau tussen één van de betrokken partijen met een onafhankelijke vennootschap (interne CUP).

29. Ook de rechtsleer bevestigt dat de CUPM voornamelijk geschikt is indien er een interne CUP voorhanden is. NV A beschikt immers over alle informatie zowel betreffende de interne transactie als de externe transactie. Bovendien laat deze methode (in tegenstelling tot onrechtstreekse prijsvergelijkingsmethoden) toe om zowel met de aanbodzijde als met de vraagzijde rekening te houden.

30. Slechts zelden zal een interne CUP volledig vergelijkbaar zijn, hetgeen de toepassing van de CUPM echter niet in de weg staat, zolang er redelijk precieze aanpassingen kunnen worden gemaakt die de verschillen tussen de ongecontroleerde en de gecontroleerde transactie verklaren.

III.A.2. De voorwaarden CUPM zijn vervuld

31. In casu is dergelijke interne CUP inderdaad voorhanden, aangezien het maakloonwerk dat door B en C wordt verricht, identiek is aan het maakloonwerk dat door de in land O gevestigde onderaannemers werd verricht, op basis van dezelfde methodiek. Bovendien had het maakloonwerk betrekking op exact hetzelfde type van product. De in land O gevestigde onderaannemers waren bovendien onafhankelijk.

32. Weliswaar verrichten de in land O gevestigde onderaannemers geen maakloonwerk meer voor NV A, maar de vergelijkbaarheid van die gehanteerde prijzen met de Belgische kostprijs (die nu ook nog wordt gehanteerd) staat buiten kijf. In de Amerikaanse Compaq-zaak (die verder wordt besproken) stelde de Federal US Tax Court dat het normaal is dat bij TF-zaken vergelijkbare transacties worden gebruikt die voorafgaand zijn aan de betwiste jaren. Er werd in die zaken verwezen naar verschillende precedenten in de Amerikaanse rechtspraak waarbij dat principe werd bevestigd. In één geval werd de vergelijkbaarheid aanvaard van transacties verricht vanaf 12 jaar voor het jaar van betwisting, en in een ander geval vanaf 20 jaar voor het jaar van betwisting.

33. Uit de berichten inzake de in land O gevestigde concurrent blijkt overigens dat die prijzen inderdaad nog actueel zijn.

34. De toepassing van de CUPM is in casu dus perfect mogelijk door de vergelijking van de prijzen van B en C (gecontroleerde transacties) met de gemiddelde prijzen toegepast door de in land O gevestigde onafhankelijke onderaannemers (ongecontroleerde transacties).

III.A.3. Niet-toepasselijkheid Cost Plus Methode

35. Voor de volledigheid wordt nog toegelicht waarom een onrechtstreekse prijsvergelijkingsmethode zoals de Cost Plus Methode (COSTPM) niet kan worden toegepast. Naast het feit dat de rechtstreekse prijsvergelijkingsmethode moet worden toegepast wanneer er, zoals in casu, een interne CUP is, zou een COSTPM o.m. bijkomende problemen stellen:

er moeten voldoende vergelijkbare "ongecontroleerde" transacties te vinden zijn op grond waarvan de "at arm's length" winstmarge moet worden berekend;

de correcte kostprijs waarop de "at arm's length" bruto-marge moet worden toegepast moet worden vastgesteld;

en de correcte winstmarge moet worden vastgesteld.

36. Het vinden van vergelijkbare transacties kan niet beperkt worden tot het verwijzen naar een onafhankelijke assemblage-entiteit werkzaam in dezelfde sector. Verschillende stappen moeten worden doorlopen die tot een marktconforme COSTP leiden.

37. Eerst en vooral moeten de profielen van de verbonden onderneming en de onafhankelijke partij vergelijkbaar zijn. De activiteiten en verantwoordelijkheden moeten vergelijkbaar zijn, de koststructuren moeten vergelijkbaar zijn, de bedrijfservaring moet worden vergeleken, en er moet tevens rekening worden gehouden met de efficiëntie van het management. De profielen van de onderaannemers zijn evenwel niet vergelijkbaar met deze van de buitenlandse groepsvennootschappen (er zijn relevante verschillen inzake de eigendom van de activa, opleiding van personeel, sociaal engagement van de vennootschap, etc.).

38. Bovendien moeten kenmerken van de onderzochte transacties geanalyseerd worden en voldoende vergelijkbaar zijn. Elementen die volgens de rechtsleer deze vergelijkbaarheid beïnvloeden zijn bij voorbeeld:

de vergelijkbaarheid van de producten;

de afsluiting van de te vergelijken contracten op verschillende data;

verschillende geografische markten;

en de contractuele voorwaarden (bv. waarborgen prijsbescherming, de hoeveelheid verkochte/aangekochte goederen, krediet en transport).

39. Ook hier moet worden vastgesteld dat er geen volledig vergelijkbare transacties beschikbaar zijn. Er zijn steeds relevante verschillen tussen de transacties. Deze verschillen moeten op een redelijke manier worden gekwantificeerd, hetgeen inhoudt dat deze verschillen moeten worden gewaardeerd. In dit opzicht dient dezelfde oefening te gebeuren als het geval is voor de CUPM. M.a.w., indien zou worden gesteld dat de CUPM niet kan worden toegepast wegens de noodzaak om de verschillen te kwantificeren, dient te worden opgemerkt dat exact hetzelfde geldt voor de COSTPM.

40. Verder moet een vergelijkbare brutomarge worden vastgesteld. Hierbij zal rekening moeten worden gehouden met de exclusiviteit van de overeenkomst, de omvang van de vennootschappen, etc.

41. Tenslotte moet rekening gehouden worden met het feit dat de kost van de assemblage in zeer belangrijke mate wordt bepaald door de loonkost en dus door de productiviteit en efficiëntie, en niet door "externe" kosten. Een vergoeding gelinkt aan de kosten, zoals bij een COSTPM, zou in casu als pervers effect hebben dat B en C gestimuleerd worden om meer kosten te maken (of minstens om de productiviteit niet te verhogen). Een COSTPM zou bijgevolg verhoogde efficiëntie en productiviteit afstraffen, terwijl tussen onafhankelijke partijen net het omgekeerde geldt. Dit toont aan dat in casu onafhankelijke partijen nooit een COSTPM zouden zijn overeengekomen.

42. Aangezien de prijsaanpassing overeenkomstig artikel 9 van het Belgisch-land M en land N dubbelbelastingverdrag enkel betrekking kan hebben op de winst voortvloeiend uit voorwaarden die niet tussen onafhankelijke partijen zouden zijn overeengekomen en aangezien een COSTPM tussen onafhankelijke partijen nooit zou zijn overeengekomen, kan de prijsaanpassing niet gebeuren op basis van COSTPM.

III.A.4. Conclusie

43. In de omstandigheden eigen aan dit geval, is de CUPM de enig mogelijke techniek om de "at arm's length" verrekenprijs vast te stellen. De verrekenprijs wordt immers vastgesteld op basis van informatie die binnen NV A aanwezig is.

III.B. Aan wie komen de "location savings" toe?

44. Het enige wat de toepassing van de CUPM mogelijkerwijze in de weg zou kunnen staan is het feit dat de loonkost in de landen M en N fundamenteel verschilt van de loonkost in België en land O. De vraag rijst dan ook of de land O/Belgische prijzen dan wel als vergelijkingspunt kunnen dienen. Indien dit niet het geval is moeten er eventueel andere comparables worden gezocht.

45. Over de problematiek van de "locatie-besparing" is geen Europese rechtspraak gepubliceerd. Er is wel een princiepsarrest van de Federal US Tax Court, waarin deze problematiek op diepgaande wijze wordt behandeld, met name de zaak Compaq. Het komt de aanvrager voor dat de feiten die ten grondslag lagen aan de Compaq-zaak sterk gelijken op de situatie bij de A-groep.

III.B.1. De Compaq zaak - Relevante feiten

46. De Compaq zaak had betrekking op de prijs die Compaq Computer Corporation (de Amerikaanse moedervennootschap - Compaq US) betaalde aan haar 100 % dochtervennootschap Compaq Asia, gevestigd in Singapore, voor de productie van computeronderdelen ("printed circuit assemblies" - PCA's).

47. Compaq US had een standaard-productiekost bepaald, in functie van de kost van componenten en in functie van de arbeidskost en overheadkost in de Amerikaanse productievestiging. Compaq US betaalde aan Compaq Asia een prijs die gebaseerd was op de standaard-productiekost van Compaq US, en die ook als benchmark werd gebruikt voor transacties met onafhankelijke subcontractors, die hoofdzakelijk in de US waren gevestigd en veel hogere productiekosten hadden dan Compaq Asia.

48. Aangezien Compaq US aan Compaq Asia dezelfde prijs betaalde als aan de onafhankelijke Amerikaanse subcontractors, realiseerde Compaq Asia (gelet op haar lage productiekosten in Singapore), een zeer hoge winstmarge. De locatiebesparingen kwamen op die manier volledig toe aan Compaq Asia.

49. De IRS was van oordeel dat de toegepaste prijs niet marktconform was: de prijszetting had op basis van een "gewone" cost-plus moeten gebeuren (met name op basis van de productiekost van Compaq Asia) waarin geen location savings zaten begrepen.

50. Compaq daarentegen stelde dat de CUP-methode diende te worden toegepast, waarbij als "comparables" de (hoge) prijzen konden worden genomen aangerekend door de (Amerikaanse) onafhankelijke producenten.

III.B.2. Beslissing van de Federal US Tax court

51. De Federal US Tax Court bevestigt dat de CUP-methode terecht werd toegepast. De redenering is als volgt:

als er vergelijkbare transacties zijn tussen onafhankelijke partijen, dan moet de CUP-methode worden toegepast (prijs betaald bij dergelijke transacties, met de noodzakelijke aanpassingen). Transacties tussen onafhankelijke partijen zijn vergelijkbaar wanneer de karakteristieken van de goederen en diensten identiek zijn, of wanneer de karakteristieken van de goederen en diensten dermate gelijkaardig zijn dat de verschillen geen impact hebben op de prijs, of dat de verschillen gereflecteerd kunnen worden in prijsaanpassingen. Voorbeelden van verschillen die een prijsaanpassing verantwoorden zijn verschillen in kwaliteit, verkoopsvoorwaarden, immateriële activa, het niveau van de markt en de geografische markt waarop de verkopen plaatsvinden;

in casu had Compaq aangetoond dat er een hele reeks transacties met onafhankelijke subcontractors was geweest. Die transacties waren uitgevoerd in het kader van de gewone bedrijfsvoering, en zowel de frequentie als het totale bedrag van die transacties waren significant. Deze transacties waren weliswaar niet identiek aan de transacties met Compaq Asia, maar waren wel voldoende gelijkaardig om vergelijkbaar te zijn;

aangezien de transacties niet identiek waren, diende onderzocht te worden of de verschillen een prijsaanpassing verantwoorden:

de kleine productverschillen maken de onafhankelijke transactie niet onvergelijkbaar. Dergelijke verschillen kunnen het voorwerp uitmaken van een prijsaanpassing (cf. in functie van de tijd die nodig is om het product te produceren);

niveau van de markt: zowel Compaq Asia als de onafhankelijke subcontractors waren subcontractors van Compaq US, zodat het niveau van de markt identiek was en dus geen prijsaanpassing verantwoordde;

relevante geografische markt: Compaq Asia verkocht de producten weliswaar van een andere locatie dan de onafhankelijke subcontractors (namelijk vanuit Singapore en niet vanuit de US), maar beiden verkochten hun producten in dezelfde markt, nl. de US. Het betrof dus dezelfde geografische markt. Er diende enkel een prijsaanpassing te worden gemaakt omwille van de verschillende vervoers- en douanekosten, maar dit heeft geen impact op de vergelijkbaarheid van de transacties;

de verschillen in betalingsvoorwaarden en verkoopsvoorwaarden waren eerder in het voordeel van de onafhankelijke subcontractors dan in het voordeel van Compaq Asia, hetgeen zelfs een hogere prijs aan Compaq Asia zou kunnen verantwoorden;

de Federal US Tax Court was van oordeel dat de IRS ten onrechte had beweerd dat de transacties met onafhankelijke subcontractors niet vergelijkbaar waren omwille van de productverschillen. Deze productverschillen betroffen immers enkel i) de kost van de onderdelen en ii) de tijd nodig om de producten te produceren. Voor deze verschillen kunnen prijsaanpassingen worden gemaakt aan de standaard productiekost;

de IRS beweerde eveneens ten onrechte dat Compaq Asia volumekortingen had moeten toestaan. De afname van Compaq US was immers zo groot, en de onderhandelspositie van Compaq US was zo sterk, dat Compaq US sowieso de beste prijs kon bekomen van de subcontractors, ongeacht het effectief volume dat werd afgenomen. M.a.w., ook de onafhankelijke subcontractors kende geen volumekortingen toe;

de IRS beweerde eveneens ten onrechte dat Compaq rekening hield met transacties in 1990 en 1993, terwijl de betwisting betrekking had op 1991 en 1992. Zoals hoger aangehaald, stelde de Federal US Tax Court dat het normaal is dat bij TF-zaken vergelijkbare transacties worden gebruikt die voorafgaand zijn aan de betwiste jaren. Er werd verwezen naar verschillende precedenten in de Amerikaanse rechtspraak waarbij dat principe werd bevestigd. In één geval werd de vergelijkbaarheid aanvaard van transacties verricht vanaf 12 jaar voor het jaar van betwisting, en in een ander geval vanaf 20 jaar voor het jaar van betwisting;

tenslotte beweerde de IRS dat de verrekenprijs vastgelegd had moeten worden op basis van de winst van Compaq Asia: de winstmarge van Compaq Asia zou niet hoger mogen zijn dan deze van haar concurrenten. Hieromtrent herhaalt de US Tax Court wat al in een eerdere zaak werd gesteld, met name dat de hoge winstmarge van Compaq Asia (te danken aan de lage kostenstructuur) de toepassing van de CUP-methode niet uitsluit.

III.C. Toepassing op NV A

52. De feiten die ten grondslag liggen aan de Compaq-zaak vertonen een grote vergelijkbaarheid met de situatie van NV A.

53. Ook NV A bepaalt een standaard-productiekost, die gebruikt wordt als standaard voor de eigen ateliers in België en voor de productie door de onafhankelijke ateliers in land O. De prijs in België en land O was consistent. De prijs aangerekend door de in land O gevestigde onafhankelijke onderaannemers werd toegepast gedurende een hele periode. Deze standaard-productiekost wordt nog steeds door NV A gehanteerd voor gelijkaardige handelingen die in België worden uitgevoerd en wordt ook ondersteund door de berichten inzake de delokalisatie van een concurrent.

54. De transacties met de in land O gevestigde onderaannemers waren volledig vergelijkbaar met de transacties met B en C. De mogelijke productverschillen worden opgevangen door te werken met een standaard-productiekost, hetgeen gebruikelijk is in de sector.

55. Bovendien was het niveau van de markt identiek (onderaannemers van NV A), en ook de relevante geografische markt was dezelfde: de in land O gevestigde onderaannemers verkochten hun producten in België (met name aan NV A), net zoals ook B en C hun producten in België verkopen (eveneens aan NV A). De plaats waaruit de producten worden verkocht, is zonder relevantie.

56. De duurzaamheid van de relatie met de onafhankelijke in land O gevestigde onderaannemers en de consistentie van de toegepaste prijzen verantwoordt ook hier dat de relaties met de in land O gevestigde onderaannemers als vergelijkbare transacties worden aangemerkt. Zoals aangehaald is er geen enkele aanduiding dat de prijzen van de in land O gevestigde onderaannemers ingrijpend zouden zijn gewijzigd t.a.v. de prijzen die voordien gedurende ettelijke jaren werden gehanteerd.

57. Indien de redenering van de Federal US Tax Court zou worden toegepast op de A-groep, dan zouden de in de landen M en N gevestigde dochtervennootschappen dezelfde prijs mogen aanrekenen als de in land O gevestigde onderaannemers. Op die manier zou het volledig voordeel van de "location savings" evenwel worden toegekend aan de dochtervennootschappen, waardoor het geen "win-win" situatie meer betreft. NV A geeft er de voorkeur aan om, in lijn met de in het verleden gehanteerde politiek, een deel van de "location savings" zelf te blijven behouden.

58. Van location savings in land M blijft ongeveer de helft bij NV A. Ter vergelijking: uit de cijfers inzake de in land O gevestigde concurrent blijkt dat de location savings dicht aansluiten bij de location savings die NV A vaststelt.

59. De kost houdt rekening met de eigen productie van B alsook met de productie van onderaannemers/derde partijen en met de productie van E. Deze goederen worden door B aan dezelfde prijs doorgefactureerd als de eigen productie. De onderaannemers/derde partijen en D zijn niet actief op dezelfde geografische markt als B, aangezien B verkoopt aan een West-Europese klant. B draagt voor deze goederen onder andere het in- en uitklaringsrisico, het vermogensrisico op buitenlandse investeringen, de voorfinanciering en de logistieke kosten (transport, opslag, verpakking, administratieve afhandeling).

60. Land N daarentegen is veel minder dan land M een lageloonland. Van de location savings blijft een derde bij C blijft. Indien C evenwel de helft van de location savings zou claimen, zou C t.a.v. B niet meer concurrentieel zijn.

61. Ook wat C betreft is deze standaard-productiekost een mixprijs die rekening houdt met de productie van onderaannemers/derde-partijen.

III.D. Conclusie

62. Uit het bovenstaande volgt dat de huidige minuutprijs van X EUR marktconform is.

63. Dit neemt niet weg dat NV A bereid is om, naar de toekomst toe, herzieningsclausules op te nemen in de te ondertekenen schriftelijke overeenkomsten met de dochtervennootschappen, en met name:

een clausule waarbij de prijs per eenheid wordt bepaald als de prijs per eenheid van de dochter verhoogd met, wat Land M betreft 50 % en wat land N betreft 33 %, van de location savings (met name het verschil tussen de lokale prijs per eenheid en de Belgische prijs per eenheid). Deze prijs per eenheid kan initieel gebaseerd zijn op de jaarlijkse kostprijsfiches met een correctie wanneer de effectieve minuutkost bekend is.

een clausule waarbij is bepaald dat indien de toepassing van deze prijzen bij de dochtervennootschappen B en C tot een EBIT-marge zou leiden die niet hoger mag zijn dan de hoogste EBIT-marges die de betreffende vennootschappen sinds hun oprichting behaalden, er in de mate van deze overschrijding een jaarlijkse correctie zou worden toegepast door middel van een éénmalige kredietnota.

64. Er werd nog meegedeeld dat de verrekenprijs zal worden ondersteund door de volgende documenten, die bij een controle van NV A kunnen worden opgevraagd:

voor de berekening van de Belgische prijs per eenheid: de prijs per eenheid wordt berekend op basis van de loonkost (gebudgetteerd en werkelijk) op basis van de gegevens van het sociaal secretariaat.

voor de berekening van de B/C prijs per eenheid: berekening van de budget-prijs per eenheid bij B en C (op basis waarvan de door NV A aangerekende -en jaarlijks aan te passen-prijs per eenheid kan worden berekend). Na jaareinde kan op basis van de managementaccounts van deze entiteiten worden bepaald wat de werkelijke prijs per eenheid was. Eens deze definitieve prijs per eenheid gekend wordt de formule aangepast en wordt een bijkomende factuur of een creditnota verstuurd aan de betrokken entiteit. Deze managementaccounts kunnen jaarlijks worden afgestemd met de geauditeerde lokale jaarrekening.

de kostprijsfiche: op elk ogenblik kunnen de kostprijsfiches worden geconsulteerd in het ERP-systeem van NV A. Tegelijkertijd kan ook de mixprijs worden aangetoond (hierin zit weliswaar ook de kostprijs van de F productie vervat). Vanuit praktisch standpunt lijkt het bijhouden van een bestand met alle kostprijsfiches moeilijk. Elke individuele kostprijsfiche en de historische evolutie kan wel binnen het ERP-systeem worden geconsulteerd, maar het is zeer moeilijk om dit in een apart bestand op te slaan en per jaar bij te houden.

de verkoopsprijs per eenheid: de verkoopsprijs per eenheid vermenigvuldigd met de standaardeenheden geeft de omzet weer bij B en C. De facturatie gebeurt in Euro maar wordt in de boekhouding van deze entiteiten omgezet naar de lokale munt. Een terugrekening op basis van de maandkoers sluit zodoende in beginsel (en kleine afwijkingen niet te na gesproken) aan bij de kostenrekening loonwerk in de statutaire rekeningen van NV A (F buiten beschouwing latend).

IV. Beslissing

65. De functionele analyse toont aan dat de gelieerde B en C maakloonwerk leveren voor NV A.

66. De analyse werd uitgevoerd binnen het kader van de algemeen aanvaarde OESO richtlijnen met betrekking tot verrekenprijzen en de Belgische regelgeving met betrekking tot verrekenprijzen.

67. Er werd aangetoond dat de CUP-methode in onderhavig geval een aanvaardbare methode is.

68. De vergoeding die NV A aan de gelieerde vennootschappen B en C zal betalen wordt berekend op basis van een minuutprijs, die zal worden aangepast volgens de in hoger vermelde herzieningsclausules.

69. De vergoedingen kunnen worden geverifieerd door middel van kostprijsfiches, die kunnen worden geraadpleegd door de bevoegde taxatieambtenaar.

Gelet op wat voorafgaat wordt er beslist dat:

70. de vergoeding, zoals uiteengezet in de punten 62 - 63, die NV A zal betalen aan de gelieerde onderaannemers B en C voor de assemblage van producten:

in overeenstemming is met het arm's length principe zoals vervat in artikel 185 § 2 WIB 92 en geen aanleiding zal geven tot het verstrekken door NV A van een abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van artikel 26 WIB 92, noch tot het verkrijgen door NV A van een abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van de artikelen 79 en 207 WIB 92;

aftrekbaar zijn bij NV A als beroepskost bij toepassing van de artikelen 49 en 54 WIB 92;

dient aangepast te worden zoals omschreven in punt 63 hiervoor;

dient te worden verantwoord zoals uiteengezet in punt 64 hiervoor.

71. de onderhavige beslissing wordt getroffen voor een periode van 5 opeenvolgende boekjaren, te beginnen met het boekjaar dat aanvangt vanaf 1 januari 2008 en kan desgewenst worden verlengd of worden geamendeerd voor zover te gelegener tijd - bij voorkeur 3 maand voor het verstrijken van de onderhavige periode of de te amenderen situatie - een nieuwe aanvraag bij de DVB wordt ingediend;

72. deze beslissing slechts geldig is voor zover noch de activiteiten van NV A, noch de omstandigheden waarin zij worden uitgeoefend betekenisvol wijzigen gedurende de periode tijdens dewelke deze beslissing van toepassing is.