- Arrêt du 20 septembre 2013

20/09/2013 - F.12.0084.F

Jurisprudence

Résumé

Sommaire 1

Une taxe locale fondée directement sur l'’un des éléments essentiels de détermination de la base d’'un impôt visé par l’'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, constitue une taxe similaire interdite; tel est le cas d’'une taxe communale sur les hôtels calculée sur les revenus bruts produits par la location et les prestations accessoires de services, éclairage et chauffage, ces revenus constituant un élément essentiel dans la détermination de la base de l’'impôt sur les revenus frappant l’'exploitant de l'’hôtel (1). (1) Cass., 5 mai 2011, RG F.10.0006.F, et les conclusions du M.P., Pas,. 2011, n° 301.


Arrêt - Texte intégral

N° F.12.0084.F

COMMUNE DE SAINT-JOSSE-TEN-NOODE, représentée par son collège des bourgmestre et échevins, dont les bureaux sont établis à Saint-Josse-ten-Noode, avenue de l'Astronomie, 13,

demanderesse en cassation,

représentée par Maître Paul Wouters, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Louvain, Koning Leopold I straat, 3, et ayant pour conseil Maître Dominique Lambot, avocat au barreau de Bruxelles, dont le cabinet est établi à Ixelles, rue Vilain XIIII, 17, où il est fait élection de domicile,

contre

SHERATON BRUSSELS HOTEL, société privée à responsabilité limitée anciennement dénommée Sheraton Brussels Hotel & Towers, dont le siège social est établi à Saint-Josse-ten-Noode, place Rogier, 3,

défenderesse en cassation,

ayant pour conseil Maître Xavier Thiébaut, avocat au barreau de Liège, dont le cabinet est établi à Liège, rue Simonon, 13, où il est fait élection de domicile.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 15 février 2012 par la cour d'appel de Bruxelles.

Le conseiller Martine Regout a fait rapport.

L'avocat général André Henkes a conclu.

II. Le moyen de cassation

La demanderesse présente un moyen libellé dans les termes suivants :

Dispositions légales violées

- article 159 de la Constitution ;

- articles 6 et 464, spécialement 1°, du Code des impôts sur les revenus, coordonné par l'arrêté royal du 10 avril 1992, confirmé par la loi du 12 juin 1992 ;

- articles 1er, 2 et 3 du règlement-taxe voté le 28 novembre 2001 par le conseil communal de Saint-Josse-ten-Noode, établissant une taxe sur les chambres d'hôtels et de pensions, à partir du 1er janvier 2002, pour une période de cinq ans.

Décisions et motifs critiqués

Pour rejeter l'appel de la demanderesse comme non fondé et la condamner aux dépens, l'arrêt décide que :

« Aux termes de l'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, ‘les communes ne sont pas autorisées à établir [...] des centimes additionnels à l'impôt des personnes physiques, à l'impôt des sociétés, à l'impôt des personnes morales et à l'impôt des non-résidents ou des taxes similaires sur la base ou sur le montant de ces impôts, sauf toutefois en ce qui concerne le précompte immobilier'.

Cette interdiction, qui est une exception légale à l'autonomie fiscale des communes, entend interdire aux communes d'établir tant un impôt communal par application d'un pourcentage sur le montant de l'impôt sur les revenus que des taxes similaires calculées en fonction des éléments visés par l'impôt sur les revenus ou en fonction du montant de cet impôt (Conseil d'État, arrêt n° 210.392 du 13 janvier 2011).

S'il est admis que les communes peuvent lever des taxes qui soit sont calculées à partir d'éléments qui ne sont ni représentatifs ni proportionnés au montant des revenus, soit frappent des entreprises indépendamment de leurs résultats et bénéfices, par contre, est une taxe similaire aux impôts sur les revenus prohibée par l'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, celle qui est établie par le règlement-taxe litigieux, en ce qu'il prend pour base d'imposition les revenus bruts issus de la location des logements ou locaux.

En l'occurrence, comme l'a déjà souligné le premier juge, la taxe litigieuse est de 10 p.c. des revenus perçus pour chaque location de chambres d'hôtels ou d'appartements garnis.

Or, de tels revenus qui forment l'assiette de la taxe communale contestée font partie des bénéfices d'exploitation de la [défenderesse] et constituent les bénéfices imposables à l'impôt des sociétés entrant en compte de manière essentielle dans la détermination de la base imposable à l'impôt des sociétés.

En vain, la [demanderesse] allègue-t-elle que la taxe litigieuse est établie sur les revenus bruts de la [défenderesse] alors que seules les recettes nettes sont soumises à l'impôt des sociétés.

La cour [d'appel] se réfère aux motifs pertinents du premier juge sur ce point.

Il importe peu, en effet, pour la similarité interdite que la base imposable à l'impôt sur les revenus soit le revenu net, dès lors que le revenu net est inclus dans le revenu brut et résulte de la déduction de charges de celui-ci.

L'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 est violé dès que les autorités locales font porter l'assiette des taxes qu'elles établissent sur des éléments de revenus qui contribuent de manière essentielle à déterminer la base imposable (qui vise aussi bien les revenus nets que les revenus bruts, les premiers étant nécessairement inclus dans les seconds) aux impôts sur les revenus. Ainsi que le Conseil d'État l'a déjà jugé, en frappant un revenu brut, la taxe frappe nécessairement le revenu net compris dans celui-ci et elle constitue dès lors un prélèvement supplémentaire à l'impôt sur les revenus et une taxe similaire que l'article 464, 1°, prohibe (voir Conseil d'État, arrêt n° 210.392 du 13 janvier 2011 ; voir aussi Cass., 5 mai 2011, F.10.0006.F).

L'appel n'est pas fondé ».

Griefs

L'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 interdit aux communes d'établir « des centimes additionnels à l'impôt des personnes physiques, à l'impôt des sociétés, à l'impôt des personnes morales et à l'impôt des non-résidents, ou des taxes similaires sur la base ou sur le montant de ces impôts, sauf toutefois en ce qui concerne le précompte immobilier ».

Cette interdiction légale constitue une restriction à l'autonomie fiscale des communes. Partant, elle est d'interprétation restrictive. L'interdiction édictée par l'article 464, 1°, précité s'applique, d'une part, aux centimes additionnels aux impôts sur les revenus (exception faite des taxes additionnelles à l'impôt des personnes physiques dont la perception est autorisée par l'article 465 du Code des impôts sur les revenus 1992) et, d'autre part, à toutes autres impositions communales qui, sans pour autant constituer des centimes additionnels, sont des taxes similaires aux quatre impôts sur les revenus (impôt des personnes physiques, impôt des sociétés, impôt des personnes morales, impôt des non-résidents), calculées sur la base ou sur le montant de ces impôts.

Pour qu'une taxe communale puisse être considérée comme étant similaire aux impôts sur les revenus au sens de l'article 464 précité, elle doit, d'abord, être de même nature que les impôts sur les revenus. Or, pour rappel, les impôts sur les revenus sont des impositions directes, qui frappent une situation durable. Pour être visée par l'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, la taxe doit, ensuite, être calculée sur la base ou sur le montant des impôts sur les revenus. Conformément à l'article 6 du même code, le revenu imposable à l'impôt sur les revenus est constitué de l'ensemble des revenus nets, diminué des dépenses déductibles, des catégories de revenus taxables à l'impôt sur les revenus. Partant, sauf les exceptions limitativement prévues par la loi fiscale, c'est le montant global net des différentes catégories de revenus taxables, déduction faite des charges supportées en vue de l'acquisition ou de la conservation desdits revenus, dont la loi fiscale admet la déduction, qui constitue la base de l'impôt sur les revenus.

À cet égard, la circonstance qu'une taxe communale soit calculée sur la base d'un élément qui entre en ligne de compte pour le calcul de l'impôt sur les revenus n'en fait pas nécessairement une taxe prohibée par l'article

464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992. En d'autres termes, ledit article 464, 1°, n'interdit pas de lever une taxe communale sur les recettes brutes d'une activité, dès lors que cette base diffère fondamentalement de la base de l'impôt des personnes physiques comme de celle de l'impôt des sociétés, de l'impôt des personnes morales et de l'impôt des non-résidents. En effet, la base de ces impôts ne doit pas être confondue avec un élément isolé - tel que le montant brut des recettes ou du produit de la location - qui entre en ligne de compte pour le calcul de la base imposable aux impôts sur les revenus.

Il ressort des constatations de l'arrêt que : - le règlement-taxe litigieux a été arrêté en la séance du conseil communal du 28 novembre 2001, qu'il établit une taxe sur les chambres d'hôtels et de pensions, à charge de toute personne physique ou juridique, qui donne en location, dans un but lucratif, des chambres ou appartements garnis dans les hôtels, pensions, maisons de « garnis » ou tout immeuble généralement quelconque, à des personnes non inscrites aux registres de population comme résidant dans ces parties d'immeubles (article 1er) ; - la taxe est fixée à 10 p.c. de la somme perçue à raison de chaque location distincte (article 2) ; - la taxe est établie sur le prix payé par le locataire à raison de l'occupation et des prestations accessoires de service, éclairage et chauffage, mais abstraction faite de la taxe de 10 p.c. visée à l'article 2 (article 3) ; - le redevable doit rentrer une déclaration mensuelle indiquant le nombre de locations consenties, le montant des sommes perçues et celui de la taxe à acquitter (article 4).

Ces constatations impliquent que la taxe communale en litige est perçue sur la base des sommes perçues à raison de chaque location prise individuellement, c'est-à-dire à raison des revenus bruts liés à l'activité de location.

Il s'ensuit que l'arrêt, qui rejette l'appel de la demanderesse et la condamne aux dépens, aux motifs que l'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 est violé dès que les autorités locales font porter l'assiette des taxes qu'elles établissent sur des éléments de revenus qui contribuent de manière essentielle à déterminer la base imposable (qui vise aussi bien les revenus nets que les revenus bruts, les premiers étant nécessairement inclus dans les seconds) aux impôts sur les revenus, ne justifie pas légalement sa décision et viole :

- les articles 6 et 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, dans la mesure où la taxe en litige ne constitue pas une taxe similaire aux impôts sur les revenus, calculée sur la base ou le montant de ces impôts, par le seul fait qu'elle est calculée sur la base d'un élément du revenu brut qui entre en ligne de compte pour le calcul de la base imposable aux impôts sur les revenus, la base imposable aux impôts sur les revenus ne se confondant pas avec un élément isolé pris en considération pour la détermination de cette base ;

- les articles 1er, 2 et 3 du règlement-taxe voté le 28 novembre 2001 par le conseil communal de Saint-Josse-ten-Noode, établissant une taxe sur les chambres d'hôtels et de pensions, à partir du 1er janvier 2002, pour une période de cinq ans, dans la mesure où la taxe instaurée par ledit règlement, calculée comme un pourcentage des sommes perçues à l'occasion de chaque location distincte, ne constitue pas une taxe similaire aux impôts sur les revenus, calculée sur la base ou le montant de ces impôts, en raison de la seule circonstance qu'elle prend comme base de calcul un élément du revenu brut qui intervient dans la base imposable aux impôts sur les revenus ;

- l'article 159 de la Constitution, dans la mesure où il refuse de faire application du règlement-taxe de la demanderesse alors que ledit règlement n'instaure nullement une taxe contraire à l'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992.

III. La décision de la Cour

Sur la fin de non-recevoir opposée au pourvoi par la défenderesse et déduite de l'absence d'autorisation de former un pourvoi en cassation donnée par le conseil communal au collège des bourgmestre et échevins de la demanderesse :

Le 10 octobre 2012, la demanderesse a déposé au greffe de la Cour, en annexe à son mémoire en réplique, un extrait certifié conforme de la délibération du conseil communal du 30 mai 2012 autorisant le collège des bourgmestre et échevins à ester en justice dans le cadre de ce dossier.

La fin de non-recevoir ne peut être accueillie.

Sur le moyen :

En vertu de l'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, les provinces, les agglomérations et les communes ne sont pas autorisées à établir des centimes additionnels à l'impôt des personnes physiques, à l'impôt des sociétés, à l'impôt des personnes morales et à l'impôt des non-résidents ou des taxes similaires sur la base ou sur le montant de ces impôts, sauf toutefois en ce qui concerne le précompte immobilier.

En raison de la séparation voulue par le législateur entre la fiscalité locale et la fiscalité de l'État, la similarité des taxes doit être appréciée du point de vue de la base de calcul. Une taxe locale fondée directement sur l'un des éléments essentiels de détermination de la base d'un impôt visé par l'article 464, 1°, constitue une taxe similaire interdite.

Tel est le cas d'une taxe communale sur les hôtels calculée sur les revenus bruts produits par la location et les prestations accessoires de services, éclairage et chauffage, ces revenus constituant un élément essentiel dans la détermination de la base de l'impôt sur les revenus frappant l'exploitant de l'hôtel.

L'arrêt constate que le règlement-taxe sur les chambres d'hôtels et de pensions adopté le 28 novembre 2001 par la demanderesse dispose, en son article 2, que « la taxe est fixée à 10 p.c. de la somme perçue à raison de chaque location distincte », en son article 3, que « la taxe est établie sur le prix payé par le locataire à raison de l'occupation et des prestations accessoires de services, éclairage et chauffage, mais abstraction faite de la taxe de 10 p.c., [étant] précisé que, si le prix de location se trouve incorporé dans un forfait comprenant d'autres prestations, le redevable devra déclarer à concurrence de quel montant la location figure dans ce forfait, sans que ce montant puisse être inférieur au prix normal de location sans prestations et, en tout cas, au tiers du prix global » et, en son article 4, que « le redevable doit rentrer une déclaration mensuelle indiquant le nombre de locations consenties, le montant des sommes perçues et celui de la taxe à acquitter ».

En considérant que « les revenus perçus pour chaque location de chambres d'hôtels [...] qui forment l'assiette de la taxe communale contestée font partie des bénéfices d'exploitation de la [défenderesse] et constituent des bénéfices imposables à l'impôt des sociétés rentrant en compte de manière essentielle dans la détermination de la base imposable à l'impôt des sociétés », que « l'article 464, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 est violé dès que les autorités locales font porter l'assiette des taxes qu'elles établissent sur des éléments de revenus qui contribuent de manière essentielle à déterminer la base imposable [...] aux impôts sur les revenus » et que, « en frappant un revenu brut, la taxe frappe nécessairement le revenu net compris dans celui-ci et [...] constitue dès lors un prélèvement supplémentaire à l'impôt sur les revenus et une taxe similaire que l'article 464, 1°, prohibe », l'arrêt justifie légalement l'annulation des taxes litigieuses.

Le moyen ne peut être accueilli.

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne la demanderesse aux dépens.

Les dépens taxés à la somme de huit cent douze euros cinquante centimes envers la partie demanderesse et à la somme de cent trente et un euros vingt-quatre centimes envers la partie défenderesse.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Christian Storck, les conseillers Didier Batselé, Martine Regout, Gustave Steffens et Sabine Geubel, et prononcé en audience publique du vingt septembre deux mille treize par le président Christian Storck, en présence de l'avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.

P. De Wadripont S. Geubel G. Steffens

M. Regout D. Batselé Chr. Storck

Mots libres

  • Taxe sur les hôtels

  • Taxe similaire interdite